《企业会计准则第5号——生物资产》规范的是与农业生产相关的生物资产的确认、计量和相关信息的披露，所以，从会计准则的角度讲，生物资产是指与农业生产相关的、有生命的（即活的）动物和植物。但实际上，在许多的非农业企业，也有动物和植物存在的情况，如企业种植的树木、花草或饲养的牲畜等，但这些生物资产基本上都游离于会计核算之外，如果处置这些资产，一般都会给企业带来收益，而如果企业不将处置收益归人账内核算，则将会形成舞弊并影响到国家税收。本文介绍的案例就属于这方面的问题。

案例

甲公司是原老牌国有大型企业改制的股份制企业，已有50多年的建厂历史，因市政建设刚从当地主城区搬迁到市郊。甲公司在老厂区时一直是绿化先进单位，绿化面积很大，而且厂区内不仅有许多有历史悠久的名贵树种，而且还拥有专门培育花木盆景的花房，里面有许多极具艺术和收藏价值的花木园艺盆景。

某税务检查组至甲公司例行检查，检查员小刘多年前曾检查过甲公司，而且参观过老厂区的花房，对老厂区的花木盆景留下了深刻的印象。尽管新厂区也种植了许多树木和花草，但绝没有老厂区绿化多年所形成的那种天然、幽静和优雅的氛围，小刘还惦记着老厂区花房的盆艺，中午休息时提出要参观花房，但财务处长说新厂区没有建花房，小刘问，原来花房里许多精致的盆景如何处理了，财务处长只是简单回答了一句“不清楚”。至此，小刘也并未多想。

但检查中小刘发现甲公司在账面上为新厂区列支了近1 72万元的绿化费，职业敏感让小刘联想到了花木的价值，新厂区的绿化远不及老厂区，却花费了172万元，那老厂区的绿化不是应该值几百万？想到这里，小刘立马询问了甲公司负责拆迁的张总，张总说，拆迁时有部分树木移栽到新厂区，其余的都交给了拆迁公司全部打包算拆迁补偿费了，小刘接着又问花房里的盆景是如何处理的？张总愣了一下说，因新厂区没有建大花房，这些盆景没有要，但马上又改口说花房的部分小型盆景已搬到新厂区，其余的没有要。

一会儿是都没有要，一会儿又是小型盆景以外其余的没有要，这“没有要”到底是什么范围？对于小刘的追问，张总这次可不是简单楞了一下，但当他缓过神来后竟然又含含糊糊地说小盆景好像也全留给了拆迁公司。很明显张总的说辞前后矛盾。张总是拆迁工作的负责人，对如此大价值的资产究竟是如何处理的怎么会前后表述不一致呢？最后，张总仍坚持说所有盆景全部留给拆迁公司算拆迁补偿了。小刘觉得靠回忆终究不是查证问题的根本，遂请张总拿出了拆迁协议，发现拆迁协议上根本没有提及到对盆景如何处理的问题，小刘认为，没有注明就说明盆景没有交给拆迁公司，但张总却说不可能什么都在拆迁协议上注明，如果这样，难道每一棵树如何处理都要写在协议上吗？这句话似乎很有说服力，小刘一时无语。

但小刘冷静思考后觉得张总在狡辩，因为他只是认为对整个花房的盆景如何处理需在协议中说明，不是说对一棵树、一个盆景如何处理的问题，再说，高价值的盆景怎么会如此简单打包给拆迁公司呢？而且，如果每个被拆迁户部有遗留的各类资产交给拆迁公司处理，那面对各种各样资产的处理，拆迁公司不仅会成为“杂货店”，而且还要具备处理各种各样资产的专业人员，这明显不现实。因此，小刘判断由拆迁公司处理盆景的可能性极小。根据拆迁协议上注明的当地开发商的名称，小刘很快请开发商的主管税务机关协助查明了甲公司根本没有将盆景交给开发商和拆迁公司处理，只有少数没有价值或无法移栽的树木在拆迁费中给予了补偿。

当小刘把从拆迁公司查明的情况向张总和盘托出后，张总只好承认了事实真相。原来，甲公司对老厂区树木和盆景的处理共有三种情形：一是选择了一部分小型盆景或花木搬放或移栽到了新厂区；二是少数价值不大或无法移栽的作了拆迁补偿；三是除前面两种情形以外的，其余的全部由一家花木公司以现金290万元打包收购，但甲公司将这290万元全部计人了小金库。最终，甲公司自然因偷逃企业所得税受到了应有的处理处罚。

分析

在各类企业的日常生产经营活动中，许多企业每年多多少少都可能发生一些绿化费支出，特别是具有一定历史的原国有或集体企业（土地原先无偿划拨），以及一些地处城郊和农村的生产型企业。这些企业占地面积一般比较大，每年投入的绿化费也比较大。但是，每年投入的绿化费计入了成本、费用而在当期损益中都能够得到税前扣除；即使计入了绿化工程成本，也会以折旧的形式在企业所得税税前逐步得到扣除。

长年累月，这些企业形成的花木、盆景等生物资产实际上已相当可观，但由于这些生物资产与企业的生产经营一般没有直接关系，再加上不管是《企业会计制度》还是《企业会计准则》，均没有要求企业对这些生物资产进行价值核算，使得这些资产不能正常在账面反映以形成账内资产。这样，一方面，不仅使得对这些资产的日常管理带来很大困难，而且极易造成这些生物资产的损坏和流失，常常成为企业用于交际送礼或成为企业领导自家的花木盆景培育基地，一些企业甚至虚假购进花木，虚列绿化成本，有的企业甚至形成年年栽树不见树多，年年买花不见花开的情况：另一方面，如果企业一旦发生搬迁、股权变化或清算等事项，则又极易使得企业对处置这些资产取得的收入不入账而形成舞弊。这两个方面的问题不仅容易滋生违法违规及腐败行为，而且也严重影响了国家税收。

所以，笔者在呼吁有关部门对此类问题引起高度重视的同时，也提醒税务检查人员注意两个方面的问题：一是检查中要充分关注企业列支绿化费的真实性和合理性，要注意列支绿化费的具体内容是什么？是否附有销售单位开出的明细清单？是否有购销双方签订的购销协议？形成的生物资产在哪里（务必要现场核对、核实具体品种和数量）?二是要特别关注处置这些资产的收入是否已按规定计入账内并按章纳税，以堵塞税收漏洞。

另外，为有效实施税务管理和纳税检查，笔者建议，税务部门还应要求企业建立生物资产备查簿，对购入的一定价值以上的生

物资产进行登记，并落实责任人，这同时也是企业规范内部资产管理和建立健全内部控制的需要。

【来源：财会信报 作者：闵和 刘志耕】