一、内容提要
S食品有限公司为中外合作经营企业，成立于2000年6月15日，增值税一般纳税人，注册资金人民币12万元，现有职工50人，从事水产品加工，产品主要用于出口，出口产品耗用原材料90%由国外进口，实行免抵退办法交纳增值税。该单位在同一法人名下，设立一内资企业，同样加工水产品，存在一个场地两个单位同时经营的情况。2005年未缴纳增值税，也未申报下脚料应税收入。2006年3月15日，我局在对农产品收购加工企业实行专项纳税评估工作中，将其列为重点评估对象。责成该管区税务所长和业务骨干3人对该企业实施纳税评估工作，历时一个星期精心调查归档结案。S食品有限公司按本次评估处理意见，调减期末留抵税额188959.60元，调增计税所得额391277.89元，因企业以前年度累计亏损535270.05元，最终作为调减亏损处理。
二、案例介绍
1、分析选案
在日常征管中发现，该单位存在一个场地两个单位（两个独立纳税人）同时经营，生产产品在同一加工车间，使用同一库房（冷库），共同耗用水电费，共用生产工人。因此怀疑是否存在收入、水电费、工资等划分不清楚，少缴增值税及所得税的问题。根据以上线索我们确定其为纳税评估对象。
查看一户式资料。该单位2005全年销售收入为34,448,126.94元，进项税额647,158.11元，上年无留抵税额，实行免抵退办法计算的不予退税而作进项税额转出446,030.52元，期末留抵税额264,807.14元，当期未缴纳增值税。2005年企业帐面利润2，844，743.18元，2004年亏损3，380，013.23元，弥补2004年亏损后计税所得额为-535，270.05元。
进一步查看该企业的关联方L企业资料，2005年销售收入4284190.20元，增值税税负为0，所得税在属地地税局缴纳，当年未缴所得税。针对这种事实存在，又联想到两个单位一个法人，一个场地同时经营的情况，使我们对该企业应税收入申报、费用划分是否准确产生了种种疑问。
2、主要疑点
从该单位生产流程看：由国外进口冷冻的水产品，经挑选整理，按规格去头、尾、皮、刺和内脏后加工成鱼片，包装后再次冷冻出口。经查2005年12月财务报表，该企业年末存货（主要是原材料）结存6，239，568.79元，按照这个金额存货量和我们日常掌握的企业购进货物平均单价6000元/吨计算，结存数量将有1000余吨，而该企业自有冷库最大容量为800吨，这说明要么企业有存货在其他单位存放，或计算错误；要么期末库存可能存在不实，销售货物未记账，无法按照销售数量，结转相应的主营业务成本和原材料成本，或存在和另一企业收入、存货相混淆，存在隐瞒收入的现象。另外，根据该单位的生产流程来看，在加工生产产品的同时，将有相当一部分头、尾、皮、刺和内脏等边角余料产生，而这部分边角余料最低可以卖给鱼粉厂或其他饲养场形成其他业务收入，但审核增值税和所得税申报表，未发现企业有申报其他业务收入项。因此怀疑存在少计其他业务收入，少交增值税及所得税问题。
3、评估调查
首先，带着疑问约谈了企业财务人员和有关人员。他们对存货的解释是：账面记载数量确实为1000余吨，因财务人员更换，2005年4月、11月漏转200吨黄鱼原材料成本，导致账载数量与实际库存数量不符，实际库存应在400吨左右，这部分库存有待加工出口。另外有330吨竹夹鱼，457吨黄鱼因公司冷库容量不够暂时存放在XX渔业有限公司。购进和销售货物都是通过海关监管的，有严格的数量监控，不可能出现混淆的现象。对生产过程中产生的废料确实有少部分销售了，未作收入处理。对一个场地两个单位同时经营，生产产品在同一加工车间，使用同一库房（冷库），他们解释是本企业租用另一企业场地、车间和冷库，大部分时间是由本企业使用，另一企业只加工少部分产品，人员工资按各自发生的加工天数提取，水电等费用在本企业列支。
根据企业财务人员和其他人员提供的情况，首先实地查看库房，库房中确实有实物存放，按照最大库存容量800吨推算库存应该在400吨左右。仓库保管员也承认库存在400吨左右。对于帐实不符的具体原因仓库保管员未能解释清楚。
审核生产成本、管理费用、制造费用以及应付工资明细帐户，发现当期在成本费用中列支工资791000元，支付电费55490.53元，包装物等辅料成本120319.78元。审核另一单位（所得税在地税交纳）工资成本记录仅列支少数销售业务人员的工资费用，其他人员工资全部在本企业列支，未列支电费及包装物等辅料成本，电费及包装物等辅料成本全部在本企业列支。
审核应交增值税明细帐，本期无内销收入，未提取销项税额，进项税额为148，207.20元，主要构成是电费进项税额6，035.17元，包装物及辅料进项税额142，172.03元，已交增值税492，915.74元，属于海关代扣税款，即边角余料和出口货物低于海关规定出成率加征的增值税。通过本账户反映的情况来看，既然本企业出口的货物数量没有达到海关规定的出成率，海关已代扣边角余料国内销售增值税，企业有关人员也承认有边角余料国内销售行为，那么为什么账户中无国内销售收入记载呢？
带着疑问我们又审查了原材料、生产成本、产成品及销售明细帐户，该企业产成品账户期初、期末均无余额，生产成本账户期末也无余额，库存商品期末账面余额为1355吨，财务人员出示了由XX雁山渔业有限公司开具的入库票，入库票载明竹夹鱼330吨，黄鱼457吨，这部分货物要在2006年4月以前出口，企业出具了对方开出的证明,并有海关的进口料件登记手册。审核2005年4月至11月确实销售黄鱼265吨，而原材料只结转21吨，说明企业未按期结转原材料成本，按海关手册编号确定为200吨。
其上述账户反映的2005年账面购销存数量，以及海关核定出成率和实际出成率情况如下：
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上表反映情况说明：除了鱿鱼实际出成率与海关规定的出成率有差别外，其他品种实际出成率与海关规定的出成率大致相吻合，这是否说明存在鱿鱼内销行为？另外根据海关代扣边角料规定及上述出成率看，理论上该企业应产生边角料1583吨。
针对上述情况，我们再次询问企业法人以及财务人员，并对其宣传了有关税法及其相关的法律，要求对鱿鱼实际出成率与海关规定的出成率相差较大以及边角料的销售情况进行解释。他们说：海关规定的是理论出成率，而实际由于每次购进货物的质量、冰、杂质及水分的不同，实际出成率也不同。由于去年购进的鱿鱼个别批次存在上述现象，再加上有相当大一部分鱿鱼因保管不善，造成不新鲜而影响产品出成率。至于达不到出成率的产品，在申报出口时已由海关按内销代扣了增值税，边角余料只销售少部分，海关已代扣增值税，这部分共销售了2500吨，每吨销售单价为600元，含税销售收入1，500，000元。当时认为海关已代扣交纳了增值税，我们就不用再交纳增值税了，这是我们对政策不懂所造成的。
4、评估结论
对于外存的库存商品竹夹鱼330吨、黄鱼457吨，考虑到本企业是国外进料加工，进出口数量由海关严格监控，因此我们要监控企业在以后申报中这部分货物的销售数量及金额，审核相关帐户和“进口料件登记手册”，以保证收入、利润及应交增值税核算申报的准确性。
经重新计算期末库存商品实际数量等于帐载数量1355吨-应补转原材料成本200吨-外存787吨=368吨。与实际情况相吻合。
根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第一条、第十条规定，对于销售边角料2900吨，应调增销项税额1，500，000/1.13X13%=172566.37元；同另一单位共同耗用的电费进项税额6，035.17元、包装物及辅料进项税额142，172.03元，按收入分配应调减进项税额=（6035.17+142172.03）/（34，448，126.94+4284190.20）X4284190.20=16393.23（元）。合计调减期末留抵税额188959.60元。
根据《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第一条、第四条规定，对于销售边角料，调增计税所得额：1，500，000/1.13=1327433.62元，对于两个单位共同耗用的工资791000元，电费55490.53元，包装物等辅料成本120319.78元，按当期销售收入分配应调增计税所得额=（791000+55490.53+120319.78）/（34448，126.94+4284190.20）X4284190.20=106939.07（元）。合计应调增计税所得额1434372.69元；补转原材料成本1043094.80元，调减计税所得额1043094.80元。
企业有关人员对于上述结果予以认可，并调整了有关帐簿、凭证及报表，结合所得税汇算，一并自行调整。
三、评估建议
本案是我局在农产品收购加工企业专项评估中收效较好的典型案例之一。通过对该户的案头分析和评估剖析，我们体会如下：
1、对农产品收购加工企业的管理，首先要落到农产品出成率上，核实出成率是确定农产品购进抵扣额和应税销售额的前提，通过实施测算准确摸出材料出成率，才能做到管理到位，达到事半功倍的效果。因该类企业千差万别，必须做到一户一议，一年一调整。
2、农产品为主要原材料的生产企业，其下脚料的销售是一个不可忽视的环节，只有通过精细的调查分析，才能有效地把握下脚料的销售量和销售额，才能保证税款应收尽收。
3、加强农产品收购发票的管理，对大宗进货要有税收管理员到场验货，严把税款抵扣关。
4、注意对关联企业涉税问题的分析检查，防止关联企业之间转移收入，违规交易现象的发生，对出口企业要加强与海关沟通，利用海关信息进行综合比较分析，及时发现涉税问题，使问题消灭在萌芽之中。
【来源：大连市国家税务局】
