一、上市公司主要的现金舞弊类型
（一）虚增现金余额舞弊
虚增现金余额舞弊通常表现为期末未受限的现金余额很高，报表呈现资产流动性很高的现象。舞弊手段典型类型包括：设置虚假银行存款，伪造银行对账单；期末虚拟关联方还款，期后转回；隐瞒定期存款质押等受限现金情况。
（二）虚减现金余额舞弊
虚减现金余额舞弊通常表现为期末未受限的现金余额很低，但是公司资产规模、经营状况变化不大，而且经营状况表现形势良好，报表呈现资金紧张。但是使用效率和效果很高的现象。舞弊手段典型类型包括：账外资金通过非关联方转移到关联方；账外设置银行账号，账面资金转移到账外作他用。
（三）现金流水舞弊
现金流水舞弊通常表现为虚列、少列现金流入和流出，现金流人流出张冠李戴，这种现金舞弊主要是配合上市公司虚假业务和关联方挪用资金使用。舞弊手段典型类型包括：现金流入和流出账面不予反应；虚构现金流入和流出，以达到银行账户之间平衡（真实现金流出和流入账号不一致）；现金非经营性流入流出账面体现为经营性流入流出。
二、现金舞弊的审计对策
（一）从观念上重视现金科目审计
现金很多注册会计师认为是非重点审计科目，一般由实习生或审计助理完成，作为审计入门起点审计科目。审计程序大体包括核对、盘点、询证和测试等，但看似简单地现金审计却因为现金的特殊性质往往成为上市公司舞弊的重点区域，所以注册会计师应该从观念上面重视现金科目审计。并在审计过程中配备适当人员和时间来完成现金科目的审计工作，最终到达发现或者防止现金舞弊的发生。
（二）做深做透上市公司现金内控情况
首先审计人员要对上市公司现金相关内部控制进行调查了解，以确定内部控制制度是否存在。需要注意以下几点：
一是查阅内控制度和实地询问相结合，审计人员必需亲临制度执行过程涉及的全部控制点，防止制度和实际分步走现象的出现。
二是了解、询问要深入和多方验证。所谓“深入”一方面是指对现金内部控制的细节要重视，比如签字审批的顺序及时间间隔等；“多方验证”是指审计人员要走出财务部，也就是说除了在财务部了解现金收支相关内部控制外，要到其他部门了解相关信息，保证了解到信息可靠性最大化。
三是评价内部控制要“企业内部控制规范”等制度与企业实际情况相结合，注重控制制度的实质运行情况，有效的防止审计人员只根据内部控制规范作出不恰当的内控评价。
其次审计人员应对上市公司现金相关内部控制执行有效性进行测试，以确定内控制度是否有效和一贯执行。需要注意以下几点：
一是重视把握现金内控流程的关键控制点，对某些资金流程进行重点测试。对现金的收支，费用的开支，备用金的管理等应按制度规定的程序作重点的抽查。
二是重视对某些重要的业务内容进行验算，加强同一业务不同环节的对比检查。如对银行存款调节表进行复核，核对调节表是否正确，同时结合期后业务复合调节表数据的真实性。
三是控制测试要以统计抽样为主，统计抽样和非统计抽样相结合。统计抽样能够有效的防止上市公司反舞弊侦查，加大的审计测试对象不确定性，在一定程度加大了上市公司应付审计的难度。非统计抽样是对发现异常情况或者预计存在异常情况，有重点和目的的进行控制测试，某些情况可以做到事半功倍的效果。
四是控制测试的方式多样性，有效的保证测试效果。测试方式改变主要包括两种情况：一是随着对上市公司现金内部控制情况了解的深入，需要及时的调整内控测试的方式，以适应新的情况；二是连续审计过程中，对上市公司现金内部控制测试的方式需要有所变动，变动一方面为上市公司经营情况的变化需要变动测试方式，另外一方面连续审计过程中上市公司过多的了解控制测试程序方法，从而造成应付舞弊审计情况出现，所以连续审计过程中审计人员对控制测试方式必需有所改变。
（三）重视风险分析，做深做透分析性程序
分析性程序较多的被应用于销售等业务领域的审计，现金审计很少使用分析性程序。笔者认为现金审计分析性程序可以包括：
一是加强上市公司银行账户数量和银行分布及用途的分析。账户数量的分析主要关注近几年账户数量的变化和上市公司资金规模的变化是否一致；关注开户银行的分布与上市公司实际经验的需要是否一致、是否符合常理；关注银行账户的实际用途是否合理，尤其关注资金往来大和新开账户；重视当期注销账户原因，防止注销账户降低审计人员对该账户的风险预期。
二是重视期末现金余额的合理性分析。期末现金余额合理性分析需要结合近几年余额进行分析，时间跨度尽量拉长，必要时对各月各账户余额的合理性进行分析，以判断现金余额和发生额的舞弊风险。
（四）做好现金盘点和银行函证及查询
首先现金盘点时审计人员要在被审计单位毫无防备的情况下进行，如果涉及同一地区母公司和多家子公司情况，舞弊做到同一时刻同步进行现金盘点，防止公司资金现金挪用应付盘点。其次对于银行函证务必做到亲自取得，即使是销户账号也不列外，在函证过程中要多与银行工作人员交流企业存款是否受限、账户是否完整等，有效的降低企业隐瞒披露带来的审计风险。最后审计人员务必亲自到银行查询贷款卡信息，并将贷款卡信息与账面进行逐笔核对。审计人员在取得贷款卡时保持高度谨慎，必要时可以要求核对贷款卡信息系统信息与银行提供的纸质信息，防止企业与银行工作人员串通舞弊。
（五）转变余额审计观念，核对银行流水，重视公司网上银行管理
审计人员要从观念上面把现金审计强调余额审计转变为余额和发生额并重的一项审计工作。由于现金流动性强，导致舞弊可能性加大，审计风险高。审计时既要关注现金余额，又要注重现金流水账。
一是设置重要性标准，分账户对发生额进行分成，对重要或者大额的发生额进行详细核对，对一般的发生额采用统计抽样的方式进行核对。
二是取得银行对账单时，务必先进行对账单真伪识别，坚持要求提供加盖银行印章的对账单，必要时可以重新向银行取得对账单。
三是核对收付发生额时要高度谨慎，可以关注以下几点内容：（1）核对账面和对账单发生额时，务必关注两者的日期是否一致或者接近，高度重视长期未达账，查看是否挪用资金等，必要时对一些认为可疑的收付进行延伸审计，包括到银行取得该款项的原始发生资料，到对方单位进行函证核对等。（2）关注收付业务内容与公司日常收支的相关性，对大额收付要额外关注。（3）关注银行之间资金划转，如果上市公司存在频繁和大量的银行之间划转，那么该上市公司现金舞弊的可能性就加大，审计人员一定要追查到底，不可半途而废。（4）关注一收一付、一收多付、多收一付等且金额相等，日期相近的情况，防止企业转移资金或者出借银行账号的情况。（5）结合应收应付账款科目审计，防止上市公司粉饰现金流舞弊的发生，审计人员应关注银行进账单，防止账面收款或者付款单位与银行凭证不一致。
目前几乎所有上市公司均开通网上银行业务，由于网络的轨迹的隐密性，所以审计人员必需格外重视。审计人员应该将期末会计核算系统与网上银行系统进行交易核对；对会计核算系统发生额与网上银行流水进行核对。
（六）重视定期存款等大额资金
审计人员对定期存款和大额存款账户在上市公司告知未受限的时候，务必保持警惕，切实做好以下几点：
一是定期存款审计：（1）审计人员必需向上市公司索取企业定期原件，如果上市公司提供复印件，则说明该定期存款可能已经质押或者被占用。（2）询问上市公司未质押定期存款的存款目的和上市公司资金富余程度，并结合上市公司经营现状和未来资金安排计划，对定期存款行为的合理性进行判断。
二是大额存款（非定期存款）审计：（I）结合了解到的每个账户的用途进行判断期末某个账户余额较大的合理性，对异常账户除询问上市公司相关人员外，还必需取得银行函证。（2）结合银行借款、银行承兑汇票开具等，确认大额存款的银行是否从事上述融资业务，必要时审计人员还可以关注上市公司大股东在该银行的融资业务情况。如果上市公司或者大股东存在信用融资的，审计人员应该提高警惕，取得进一步的证据资料，有效的防止上市公司与银行串通舞弊的发生。
（七）重视银行未达账项，关注银行手续费
期末未达账包括企业未达账和银行未达账，银行未达账是银行调账事项，企业审计过程，审计人员容易轻视，这样为企业对银行未达账进行舞弊提供了方便。一般没有对还出来这账项一样重视对大额或者异常的银行未达账必需保持足够的谨慎，结合期后银行对账单核实其真实性，必要时可以进行必要的延伸审计。银行手续费系企业办理银行业务支付给银行的费用，每一笔手续费都对应存在具体的银行业务，所以审计人员可以从银行手续费出发，发现部分未人账的银行业务及虚构的银行业务。
【来源：会计人 作者：沈培强 宋波】
