不得税前扣除关联方利息支出的计算方法
《特别纳税调整实施办法（试行）》（以下简称《办法》）给出了一个比较直观的计算公式，即：
不得扣除利息支出=年度实际支付的全部关联方利息×（1-标准比例／关联债资比例）。
实际上，这一公式是不全面的，因为根据上文的分析，关联方借款利息支出税前扣除的标准上有两个：
一个是借款额度标准，另一个是借款利率标准。
但按照这一公式计算得到了的不得税前扣除的关联方利息支出，却只体现了一个借款额度标准，因而，如果仅从形式上分析，这一公式本身是不完善的。那么我们是否可以就此认定《办法》的规定错了呢？我们说不是。因为《办法》在给出这个公式的同时，特别强调：企业实际支付关联方利息存在转让定价问题的，税务机关应首先按照有关转让定价调查及调整规定实施转让定价调查调整。也就是说，公式中的“年度实际支付的全部关联方利息”也必须不存在转让定价问题，必须符合独立交易原则。如果存在转让定价以及不符合独立交易原则的要求，那么则需要继续按照相关转让定价调整的规定，《企业所得税法实施条例》第三十八条的规定做了进一步的处理，在计算不得税前扣除的利息支出时，必须体现税法对借款利率的限制。
因而如果同时体现税法对借款额度标准与利率标准的限制，那么上述公式可以调整为：
不得扣除利息支出=年度实际支付的全部关联方利息×（1 -金融企业同期同类贷款利率/企业实际执行利率）×（1-标准比例/关联债资比例）。
超标利息支出并非都不可扣除
在某些特殊情况下，企业从关联方借款而发生的利息支出即使超出了税法规定的标准仍然可以税前扣除。
其一，按照财税【2008】121号文的规定，纳税入如果能够按照规定提供相关资料，并证明关联方之间的资金借贷以及利息收付活动符合独立交易原则的；或该纳税人的实际税负不高于境内关联方，其实际支付给境内关联方的利息支出，不受关联债资比例的限制，在计算应纳所得额时准予扣除。按照《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表〉的通知》（国税发[2008]114号）规定，“实际税负比率=实际缴纳的所得税/应纳税所得额。
其二，按照国税发[2009]2号文的三十条的规定，实际税负相同的境内关联方之间的资金借贷以及利息首府交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价调查、调整、。进一步讲，只要相关资金借贷与利息支付每月造成国家税款的流失，那么即使关联债资比例超出了税法所规定的标准比例，原则上也不需要纳税人进行纳税调整，税务机关也不进行转让定价的调查。但是需要提醒纳税人注意的是纳税人必须按税务机关要求提供相关同期资料，证明关联债权投资金额、利率、期限、融资条件以及债资比例等均符合独立交易原则。
注意税法的相关性要求
关联方借款利息支出在税前扣除时，除了必须严格按照税收政策规定的标准、方法等执行之外，还必须遵循相关陛原则的要求。这就意味着企业可以在所得税前进行扣除的利息支出必须是与取得收入相关的利息支出，企业向关联方借款发生的利息支出。如果与收入不相关的，即使符合税法所规定的其他条件，都不允许在税前扣除。
正确把握关联方借款利息支出的内涵
非关联企业间的借款利息支出通常只是指纯粹的利息，并不包括担保费用与抵押费用等。但是，按照《特别纳税调整实施办法（试行）》（以下简称国税发【2009】2号）的规定，关联企业间的借款利息支出在内涵上则要丰富得多，不仅包括了单纯的利息本身，而且还包括了为借款发生的担保费、抵押费以及其他具有利息性质的费用：
区分资本性借款利息支出与收益性借款利息支出
所谓资本性支出系指受益期超过一年或一个营业周期的支出，即发生该项支出不仅是为了取得本期收益，而且也是为了取得以后各期收益。而收益性支出则是指受益期不超过一年或一个营业周期的支出，即发生该项支出是仅仅为了取得本期收益。区分资本巨支出与效益性支出原则，客观上要求企业所得税纳税人在会计核算以及计算缴纳企业所得税时，首先将资本性支出与收益}生支出加以区分，然后将收益性支出计入费用账户，作为当期损益列入损益表；将资本陛支出计入资产账户，作为资产列入资产负债表。当然了，资本化的支出在以后期间将按照受益原则和耗费比例通过转移、折旧和摊销等方法，逐渐转化为费用。
超标准的资本性借款利息支出也不得税前扣除
《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《所得税法》）第四十六条明确规定：“企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。”其中并未对关联方接受债权性投资的用途与性质作出特殊的规定。换言之，只要关联方发生的借款，并且相关的借款超出了税法规定的标准，，那么超过规定标准部分的利息支出都是不得进行税前扣除。因此，对于资本化的借款利息支出，凡超出了税法所规定的标准，即使计入了相关资产的成本，也不能通过折旧或者摊销的形式进行税前扣除。
适用税收法律政策的双重性
关联企业之间的借款在本质上仍然属于企业间的借款，只是由于企业之间存在关联方关系而具有的某些特殊陛，因此，关联方借款利息支出税前扣除在税法适用方面就具有了双重陛：一方面必须适用有关一般企业间借款利息支出税前扣除的政策规定；另一方面还须按照税法对关联企业借款利息支出税前扣除特别政策的规定进行所得税处理。事实上，《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（以下简称财税【2008】121号）即规定：“企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除：”其中，“税法及其实施条例有关规定计算的部分”，即强调了关联方之间的借款也必须遵循税法对一般借款利息支出税前扣除的规定。或者间接从关联方获得的，需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性质的方式予以补偿的融资。但是我们需要注意的是关联方债权性投资的内容范围，特别是对间接从关联方获得债权性投资的理解。按照《实施条例》第一百一十九条的规定，企业间接从关联方获得的债权性投资，包括：（一）关联方通过无关联第三方提供的债权性投资；（二）无关联第三方提供的、由关联方担保且负有连带责任的债权性投资；（三）其他间接从关联方获得的具有负债实质的债权性投资。按照此规定，关联企业通过银行等第三方以委托贷款方式发生的借款，也应当视同关联方借款。目前市面上流行的所谓通过无关联的第三方进行借款操作以规避税法对关联方借款利息支出的限制其实是行不通的。
准确把握税前扣除的标准
关联方借款利息税前扣除政策实质上包括了两个方面，一方面是适用非关联方借款利息税前扣除政策，另一方面适用关联方借款利息税前扣除特别政策。对两个方面的政策进行分析后可以发现，关联方借款利息税前扣除特别政策所限定的其实是企业从关联方企业借款的额度；而一般企业适用的借款利息税前扣除政策所限定的则是企业的借款利率，因而关联方借款利息税前扣除的标准实际也就由两个方面的内容构成，即借款额度标准和借款利率标准。
（一）借款额度标准
按照财税【2008】121号文的规定，企业实际支付给关联方的利息支出，除特别规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例因企业的行业性质不同而有所不同，具体地讲，金融企业的关联债资比例不得超过5:1；其他企业则不得超过2：1。对于超出比例部分借款，其利息支出不论利率如阿，均不得进行税前扣除。另外，企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，—律按其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。
（二）借款利率标准
按照《实施条例》第三十八条的规定，非关联企业间借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。
关联债资比例计算方法
关联债资比例是指企业从其全部关联方接受的债权性投资（简称关联债权投资）占企业接受的权益性投资（简称关联权益投资）的比例。它是计算借款利息支出税前扣除限额的一个重要指标。这个指标错了，那么借款利息支出税前扣除必然出错。因此，掌握关联债资比例的计算方法对纳税人来说尤为重要。按照《特别纳税调整实施办法（试行）》的规定，关联债资比例的具体计算方法如下：
关联债资比例=年度各月平均关联债权投资之和／年度各月平均权益投资之和
其中：
各月平均关联债权投资=（关联债权投资月初账面余额+月末账面余额）／2
各月平均权益投资=（权益投资月初账面余额+月末账面余额）／2
公式中所采信的权益投资为企业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本（股本）与资本公积之和，则权益投资为实收资本（股本）与资本公积之和；如果实收资本（股本）与资本公积之和小于实收资本（股本）金额，则权益投资为实收资本（股本）金额。
