定期定额征收是当前税务机关对大多数中小纳税户所采取的税款征收方式。由于定额所确定的应纳税额是根据间接资料推算出来，不可能与实际应纳税额完全符合，而且定期定额管理法规长期缺位，因此极易引起征纳双方争议。本文试通过对定期定额征收若干问题的剖析，探索规范和加强定期定额征收工作的新思路。
一、定期定额征收的法律依据
定期定额征收是税务机关核定纳税人在一定经营期内应纳税额的一种征收方式。税务机关有权对纳税人核定其应纳税额的法律依据是《税收征管法》第三十五条和第三十七条的规定，对这两条规定可以简单归纳为：在对纳税人无账可查或虽有账簿但难以查账的情况下，税务机关有权核定其应纳税额。《税收征管法》第三十五条还规定，税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定。而针对定期定额征收的法律依据只有国家税务总局于1997年印发的《个体工商户定期定额管理暂行办法》（以下简称《定期定额管理办法》）。
二、定期定额征收的适用主体
《定期定额管理办法》第三条规定：“本办法适用于生产经营规模小、又确无建账能力，经主管税务机关严格审核，报经县级以上（含县级）税务机关批准可以不设置账簿或暂缓建账的个体工商户。”有人认为，该办法对适用的主体进行了严格的限定，因此对该办法规定之外的纳税人（以下简称“其他纳税人”）实行定期定额征收是没有法律依据的，税务机关不能对其他纳税人实行定期定额征收，而应一律实行查账征收。笔者认为，法律之所以赋予税务机关核定应纳税额的权力，是因为在无法获得纳税人的直接资料的情况下放弃征税是违反税收公平原则的，因此，只要纳税人存在《税收征管法》第三十五条和第三十七条规定的情形，在对纳税人无账可查或虽有账簿但难以查账的情况下，税务机关就可以核定其应纳税额。而定期定额征收是核定应纳税额的方法之一，在国家税务总局目前尚未制定适用于所有纳税人的核定应纳税额的程序和办法的情况下，基层税务机关比照《定期定额管理办法》规定的程序和办法开展定期定额征收工作，是行使符合法律规定范围之内的行政自由裁量权。相反，如对其他纳税人存在法定的应核定其应纳税额的情形，却以《定期定额管理办法》的适用主体不合格为由放弃核定权，任由纳税人自行申报，显然违背税收公平主义原则，也违反了《税收征管法》的规定。
三、对定额争议的处理
《税收征管法实施细则》第四十七条第三款规定：“纳税人对税务机关采取本条规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。”该规定较好的解决了纳税人一旦对定额提出异议，税务机关很难处理的实际问题，既维护了税务机关的核定征收权，又充分考虑了纳税人的实际情况。但是，目前《定期定额管理办法》尚未针对这一改变作出修订，具体操作方法尚不明确，笔者结合工作实际和《税收征管法实施细则》的规定，对如何在定额争议中运用该条款提出如下看法：
（一）向主管税务机关申请复核
纳税人对定额有异议，申请复核的，应当提供书面申请并附相关证据，如收支凭证粘贴簿（其收支凭证应连号使用）、会计师事务所审计报告等反映实际经营情况的直接资料和间接资料。主管税务机关收到申请后应对纳税人提供的证据进行审查核实（必要时可实施税务检查），然后作出调整或不调整定额的意见，书面答复纳税人。
（二）向上一级税务机关申请复议
纳税人对定额复核意见不服的，应先向上一级税务机关（以下简称“复议机关”）申请复议（对定额的争议属于纳税争议，申请复议是提起诉讼的必经程序）。复议机关除审查核定定额的程序和方法是否合法外，应重点审查主管税务机关是否对纳税人提供的相关证据进行了审查核实，复核意见的理由和依据是否合法或恰当。如纳税人未向主管税务机关提交相关证据，却在申请复议时向复议机关提出，复议机关经审查予以采纳的，应作出变更或撤销原核定定额的决定。决定撤销原核定定额的，可以责令主管税务机关在30日内作出调整定额的决定。如纳税人既不向主管税务机关，也不向复议机关提供相关证据，复议机关应作出维持主管税务机关核定定额的决定。
（三）提起诉讼
纳税人对复议决定不服的，可以向人民法院提起行政诉讼。根据《最高人民法院关于行政诉讼证据若干问题的规定》第五十九条“被告在行政程序中依照法定程序要求原告提供证据，原告依法应当提供而不提供，在诉讼程序中提供的证据，人民法院一般不予采纳”的规定，只要主管税务机关核定定额的程序和方法合法，而纳税人虽有异议，但在行政程序中不提供相关证据，却在行政诉讼中对定额的恰当性提出异议并提供相关证据的，人民法院就不应采纳，而应作出维持税务机关核定定额的判决。相反，如果法院在这种情况下采纳了纳税人提供的证据，将造成税务行政管理效率的低下，使本应在行政程序中解决的争议延伸到诉讼环节，引起滥诉。
四、对纳税人实际经营额超过核定定额未及时如实申报的定性
《定期定额管理办法》第十五条规定：“定期定额户在核定期内的实际经营额高于税务机关核定定额20％至30％（具体幅度由各省、自治区、直辖市及计划单列市国家税务局、地方税务局根据本地情况确定）而不及时如实向主管税务机关申报调整定额的，按偷税处理”。因此，各地税务机关一旦发现纳税人的实际经营额超过核定定额20％或30％就往往认定为偷税。笔者认为，这种认定过于简单，很可能会造成侵犯纳税人的合法权益，应严格按照《税收征管法》的规定判断纳税人的情形是否属于偷税。
例如：某纳税人为集体企业，有建账并制作会计报表，其主管税务机关认定其账证不全难以查账而实行定期定额征收，月核定营业额5万元。该纳税人按此定额申报了两年后决定解散而向主管税务机关申请注销，并提供了两年来的账表资料。经对其提供的资料进行检查，发现该纳税人实际营业额每个月近20万，大大高于税务机关核定的定额，于是主管税务机关作出了查补税款并认定为偷税且处以所查补税额1倍罚款的决定。
笔者认为，主管税务机关对该案作出的偷税认定并处以罚款是错误的。首先，该纳税人有建账，且记账营业额高于税务机关核定的定额，这种情况下不能对其实行定期定额征收，而应实行查账征收（实际上税务机关所查补的税款正是根据纳税人的账簿资料计算得出）；其次，该纳税人主动向税务机关提供了反映真实经营情况的账表资料，虽然存在少缴应纳税款的事实，但由于未采取《税收征管法》第六十三条所列举的手段，而且显然没有偷税的主观意图，因此不能认定为偷税。
五、完善定期定额征收工作的思考
（一）及时修改《定期定额管理办法》
1.扩大适用主体。应将所有符合《税收征管法》规定的可以核定应纳税额的纳税人都纳入《定期定额管理办法》的适用范围。
2.修改核定和调整定额的程序。各地税务机关在开展定期定额工作的实践中摸索和总结出的一些有关核定定额程序的好经验、好做法（如民主评税等），以及《税收征管法实施细则》第四十七条的规定都应纳入核定和调整定额的程序之中。
3.修改定额核定办法。应补充规定县以上税务机关可以在典型调查的基础上，制定分地段、分行业、分规模的相对平衡统一的定额标准，原则上应按定额标准确定定额，以减轻逐户核定的繁重工作量。
（二）加强管理，强化责任
主管税务机关应对适用定期定额管理办法的纳税人进行严格审查，不符合法定条件的一律实行查账征收。要严格按照规定的程序和办法核定定额，同时，要加强日常管理，及时了解纳税人的经营情况，对条件成熟的应及时转为查账征收，尤其是有建账且记账营业额高于定额的，要及时改为查账征收。对记账营业额长期高于定额又没有及时改为查账征收的，要追究管理人员责任。
【来源：中华会计网校】
