《企业会计准则——固定资产》规定：“企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。”而新的《企业所得税法》第十一条又明确规定：“下列固定资产不得计算折旧扣除：（一）房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；（二）以经营租赁方式租人的固定资产；（三）以融资租赁方式租出的固定资产；（四）已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；（五）与经营活动无关的固定资产；（六）单独估价作为固定资产入账的土地；（七）其他不得计算折旧扣除的固定资产。”由此可见，《企业会计准则》允许计提折旧的范围明显小于《企业所得税法》。另外，企业依据会计准则执行的折旧方法也可能与税法规定不同，这些情况都可以使得企业计提的折旧额出现会计与税务之间的差异。本文介绍的案例就是由于企业对折旧的计提与税法规定存在差异从而影响到计税所得额核算的正确性。
具体案例
某税务检查组去一生产药品的老牌企业甲公司例行检查，甲公司原系国有企业，后改制成股份有限公司。由于检查员小张参加稽查工作不久，经验还不丰富，所以，在折旧问题上花费了很多时间但仍未能查明情况。检查员老李见状主动询问了小张，小张介绍说，甲公司账面上的固定资产种类很多，但固定资产明细账和固定资产卡片上核算和记载的内容不全面也不清晰，如对部分固定资产的耐用年限、折旧方法、预计净残值、月折旧率、月折旧额等一些基础性的内容都没有填写齐全，无法从整体上对每月计提折旧的正确性做出判断。老李在询问了小张的检查步骤及已经检查了哪些内容后，认为小张检查的方法有问题，没抓住要领，也没找到检查累计折旧的正确途径。
在老李的指点下，小张首先索取到甲公司计提折旧的明细汇总表，并将明细汇总表中计提折旧的汇总数与总账账面实际计提折旧数进行了核对，核对结果完全一致。这时，老李又叫小张将每月固定资产折旧明细汇总表上各项固定资产的折旧额与固定资产明细账上的折旧额进行核对，看表是否一致，，然后再判断固定资产明细账中每一项固定资产是否属于应提折旧的范围，其折旧方法、折旧年限、预计净残值、月折旧率、月折旧额是否正确等，如果发现差错或差异，再与甲公司进行沟通核实，并对最终确认存在差错的折旧额进行汇总。
理清思路后，小张很快进入状态，并初步发现存在两大问题：一是甲公司固定资产明细账和每月固定资产折旧明细汇总表上仅反映了每项固定资产应计提的折旧额，没有反映每项固定资产的累计折旧额和净值；二是少数大型固定资产明细账页上反映的每月应计提的折旧额小于每月折旧明细汇总表上实际计提的折旧。由于存在这两大问题，一时无法核对和判断每月实际计提折旧总额的正确性。老李了解这些情况后，凭借其职业敏感很快分析判断出查找问题的思路，并协助小张很快查明了两大问题。
第一大问题，由于甲公司的固定资产明细账和每月固定资产折旧明细汇总表仅反映了每项固定资产应计提的折旧额，没有反映每项固定资产截止每月的累计折旧额和净值，因此，不管是从固定资产明细账还是从折旧明细汇总表上都无法发现已经提足折旧：的固定资产，从而造成甲公司对已提足折旧的固定资产继续计提了折旧；第二大问题是由于甲公司对部分固定资产进行了加速折旧，而这部分加速折旧的折旧额仅是在每月的固定资产折旧明细汇总表上进行反映，从而造成每月折旧明细汇总表上部分固定资产实际计提的折旧大于固定资产明细账页上记载的每月应计提的折旧额。但是，由于甲公司在具体执行加速折旧政策时扩大了加速折旧固定资产的范围，将部分未批准（报备）加速折旧的固定资产也一并加速折旧，从而多计提了折旧。上述两大问题使得甲公司共多提折旧160多万元。
案例分析
累计折旧账卢是固定资产账户的备抵调整账户，其余额表示相关固定资产已经计提折旧的总额。累计折旧只进行总分类核算，所以，对该账户进行总分类核算的折旧总额必须来源于对各种固定资产进行明细分类核算的结果，因此，要使得累计折旧核算的正确必须保证对各项固定资产进行明细核算的正确。所以，检查固定资产明细核算内容成为检查计提固定资产折旧正确性的必须程序。但是，在日常纳税检查中，一是由于检查企业计提折旧比较烦琐，二是由于一些检查人员对检查折旧的方式方法没有很好掌握，从而造成许多检查人员对固定资产折旧的检查很不重视。尽管上述案例中的小张参加稽查工作时间不长，对如何检查折旧不太熟悉，但他不仅认真检查了折旧，而且虚心听取老同志的指导，并最终查明了问题，值得肯定。
实际上对折旧涉税问题的检查并不复杂，笔者认为，主要应注意四个方面：
一、对折旧账户检查不仅要有正确的认识，而且还要有耐心和细心。实务中应注意克服三大误区：第一，改变折旧额提多提少早晚需扣除而不予重视的错误认识；第二，因查出的金额小而不重视甚至不检查；第三，因检查折旧烦琐而没有耐心和细心。
二、摸清对折旧核算的方法和流程、理清检查思路并制定恰当的检查方法。首要步骤是摸清
被检查单位对折旧核算的基本情况，不仅要弄清楚采取的折旧政策（如加速折旧）和折旧方法是否符合税法规定，判断预计使用寿命和预计净残值的确定是否合理：本期是否变更及变更是否符合税法规定．而且还要抓住反映折旧核算流程及数据和信息来源的相关账簿、表格和固定资产卡片等重要资料，并根据掌握的上述基本情况和资料制定恰当的检查方法。
三、履行必要的检查'序。首先，要计算、复核各种固定资产应计提的折旧额并进行账、表、卡核对，同时将本年折旧额与上年同期金额、测算折旧额进行比较并分析差异形成原因；其次，检查有无对不属于折旧范围（包括已提足折旧）的固定资产计提折旧：再次，关注新增固定资产折旧的计提是否正确以及固定资产增减变动时对累计折旧是否做相应的会计处理；最后，关注免征企业所得税的企业有无少提折旧的情形：除此之外，还要关注已计提减值
准备的固定资产是否按计提前确定的折旧率（额）计提折旧（减值准备需作纳税调整）。
四、检查折旧费用的分配方法是否与上期一致？是否合情合理？是否挤入了期间费用？分配计入各项目的折旧金额占当期全部折旧额的比例与上期比较是否有重大差异等。
【来源：财会信报】
