一、背景材料
某集团公司持有下属A公司90%的股权，A公司注册资本500万元，为了扩大生产业务，集团公司于2005年1月，投资兴建一条生产线。新建项目以集团名义投资。至2005年10月份，集团公司在建工程项目帐面价值为1500万元，重新评估的价值为2000万元。目前，集团公司拟打算将其持有A公司90%的股权以及在建工程项目转让给B上市公司。企业计划通过税收筹划，享受企业税收优惠，从而减少税收支出。
二、不动产销售税收分析
《营业税暂行条例》及其实施细则规定，销售不动产时出让方应按出售收入的5%缴纳营业税，同时还需缴纳其他税种：按应缴营业税的7%缴纳城市维护建设税，按应缴营业税的4%缴纳教育费附加，按转让收入的0.5‰缴纳印花税（产权转移书据），按增值额缴纳土地增值税，转让所得并入当期应税所得缴纳企业所得税。
1、营业税方面：《营业税税目注释(试行稿)》第八、九条中规定以无形资产和不动产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险的行为，不征收营业税，但转让该项股权，应按转让不动产和无形资产征收营业税。但《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》(财税〔2002〕191号)第一条、第二条分别规定：以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税，并且对股权转让不征收营业税。同时规定：《营业税税目注释(试行稿)》国税发〔1993〕149号第八、九条中与本通知内容不符的规定废止。该通知从2003年1月1日起执行。
2、土地增值税方面：《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字〔1995〕48号)规定：对于以房地产进行投资、联营的投资联营的一方经土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。
3、企业所得税方面：《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》(国税发〔2000〕第118号)规定：企业以经营活动的部分非货币性资产对外投资，包括股份公司的法人股东以其经营活动的部分非货币性资产向股份公司配购股票，应在投资交易发生时，将其分解为按公允价值销售有关非货币性资产和投资两项经济业务进行所得税处理，并按规定计算确认资产转让所得或损失。上述资产转让所得如数额较大，在一个纳税年度确认实现缴纳企业所得税确有困难的，报经税务机关批准，可作为递延所得，在投资交易发生当期及随后不超过5个月纳税年度内平均摊转到各年度的应纳税所得中。
三、税收筹划活动
1、集团公司、A公司双方签订投资协议。
2、集团公司以公允价2000万元将房屋向A公司投资。
3、条件成熟后，集团公司将在A公司拥有的股份按比例转让给B上市公司。
四、税收筹划效果分析
1、假设
（1）投资前，A公司资本总额为500万元，集团公司以公允价2000万元将房屋向A公司投资。投资后，集团公司占A公司资本总额的98%。
（2）一定期限后，集团公司将在A公司拥有的98%的股份按帐面价值2450万元转让给B上市公司。
（3）A公司净资产为500万元，不考虑其他因素。
（4）集团公司参与A公司利润分配，承担投资风险。
（5）其他地方税收暂不考虑。
（6）企业对外投资不受限制。
2、税收筹划前负担
（1）营业税方面：按照营业税和增值税有关政策规定，销售不动产要缴纳5%的营业税。销售生产线属销售不动产，应纳营业税=2000万元×5%=100（万元）。
（2）应纳城市维护建设税及教育费附加=100×(7% 3%)=10(万元)。
（3）土地增值税方面：应纳土地增值税为，生产线销售价格=2000(万元)，扣除项目金额合计=1500 100 10=1610(万元)，增值额=2000－1610=390(万元)，增值率=390÷1610×100%=24%，应纳土地增值税税额=3610×30%=108.30(万元)。
（4）企业所得税方面：按照企业所得税有关政策规定：企业销售非货币性资产，要确认资产转让所得，依法缴纳企业所得税。生产线原值为1500万元，评估值为2000万元。按照国税发[2000]118号文件规定，应纳所得税额=(500－110－108.30)×33%=92.96（万元）。
（5）集团公司共计承担100 10 108.30 92.96=311.26万元税金。
3、税收筹划后负担
（1）营业税方面：按现行税法规定，企业股权转让行为不缴纳营业税及增值税。
（2）城市维护建设税及教育费附加：因为不缴纳营业税，所以无需缴纳城市维护建设税及教育费附加。
（3）集团公司以生产线对A公司投资，并参与接受投资方的利润分配、共同承担投资风险，不需缴纳土地增值税。股权转让不涉及土地增值税。
（4）企业所得税方面：集团公司必须调增企业所得税应纳所得额500万元，因为按照《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》精神，企业以非货币性资产对外投资应视为将非货币性资产转化为货币性资产对外投资两项经济业务进行，就集团公司而言，相当于将净值为1500万元的生产线以2000万元卖出并以2000万元对外投资，资产转让所得为2000－1500=500万元。当年就该项业务而言，集团公司应纳企业所得税=500×33%=165(万元)。
（5）集团公司共计承担165万元税金。
4、结论：筹划后集团公司可以节约税收311.26－165=146.26(万元)。
五、注意问题
1、集团公司对A公司的投资一定要参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险。如果集团公司投资后从A公司获取固定利润，不承担投资风险，则在以不动产对外投资时就必须同销售不动产一样缴纳各种税款。
2、单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额；单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。
3、对企业兼并过程中发生的不动产转移行为，不征营业税。
4、对旧城改造中，单位将房屋安置给拆迁户的，不征收营业税。但对安置过程中向居民收取超面积部分的价款，应按销售不动产税目征收营业税。
【来源：中华会计人】
