鼓励资源综合利用是我国的一项重大技术经济政策，既可以保护环境，也有助于国民经济的持续发展。对于大型基础工业生产企业来说，对“三废”（即废水、废气、废渣等废弃物）的综合利用是重要业务。国家对企业进行资源综合利用规定有税收优惠政策。

《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税字［1994］001号）规定：企业在原设计规定的产品以外，综合利用本企业生产过程中产生的，在《资源综合利用目录》内的资源作主要原料生产的产品产生的收益，自生产经营之日起，免征企业所得税五年。此政策对鼓励企业综合利用本企业产生的“三废”，减少企业生产对环境的污染，节约资源，降低生产成本，具有重要促进作用。但是，由于该政策的特点和不少企业在操作中缺乏必要的筹划，虽然有效利用了“三废”，却不能享受到应有的优惠。下面进行具体分析。

按上述001号文件的规定，享受该优惠政策必须同时具备下列几个条件：首先，企业利用本企业生产过程中产生的“三废”，必须是《资源综合利用目录》内的资源，并且是将其作为主要原料进行的生产；其次，企业利用“三废”生产的产品必须是企业原设计规定以外的产品；最后，只有利用“三废”生产的产品的所得（该产品须有所得）才能享受免税五年的优惠政策。

问题在于，大型基础工业生产企业回收利用“三废”生产的产品通常是中间产品，企业用这些中间产品连续生产企业的主要产品，通常并不对外销售。由于企业所得税是对企业的所得即收益课税，应纳税所得额等于收入总额减除准予扣除项目后的余额。由此可见，没有收入的实现也就不会有所得的产生。企业利用“三废”形成的中间产品，即使属于原设计规定以外的产品，在没有对外销售的情况下，也无法享受税收优惠政策。怎么办？

笔者认为，在目前国家没有更明确的政策出台的情况下，企业有必要进行税收筹划，改变业务操作，即先将该中间产品对外销售，然后再购进用于生产，这样才可计算该中间产品的所得额，才符合001号文件的规定，从而可以享受免税待遇。这样操作既可以享受税收优惠，而且不会对企业的利润及应纳增值税产生什么影响。

比如某钢厂在生产过程中产生了大量转炉钢渣，对转炉钢渣进行回收利用，可以生产出渣钢，渣钢属于《资源综合利用目录》所列项目。该厂将渣钢回炉用于连续生产，最终产品为各类钢坯、钢材，而渣钢这一中间产品（原设计规定之外的产品）没有实现收入，也就无法计算其所得额，该厂无法享受税收优惠。如果该厂将渣钢作为一种副产品，按市场合理的定价销售给另一企业，再由钢厂购回进行生产，则可有效解决此问题。由于目前取消了工业企业购进须入库、商业企业购进须付款才能申报抵扣增值税进项税额的规定，因此，如购销双方均为增值税一般纳税人，且购销上能基本同步，则对双方的增值税是没有影响的。

具体运用此方法时，须符合税收筹划的一般原则：即享受税收优惠获得的利益应大于为此付出的代价，此处应包括关联企业或伙伴企业的付出。

另外企业应注意的一点是，计算所得额时税法上准予扣除的项目，是指与取得收入有关的成本、费用和损失，因此单独计算某产品的所得额时，应将管理费用、财务费用、营业费用等费用及其他损失分配计入扣除项目，而不应只扣除该产品的制造成本，以免虚增免税所得额，少计应税所得额。

设A钢厂将渣钢以单位不含税售价10000元/吨售与B企业，再以价格P购回进行基本生产，此过程A厂额外增加单位变动成本（如人工成本等）为GA，B企业额外增加单位变动成本为GB，A厂该渣钢单位产品利润率为N。增值税率17％，城建税率7％，教育费附加3％，企业所得税税率33％。

B企业只有每单位渣钢经营业务税后利润＞0，才有利可图。因此B企业可接受的单位售价P为：

［P－10000－（P－10000）×17％×10％－GB］×67％＞0（式1）

得：P＞10000＋1.02GBA钢厂单位渣钢经营业务税后利润＞0，也才有利可图，因此A钢厂可接受的单位售价P为（设单位利润率为N）：

10000×N×33％－［（P－10000）－（P－10000）×17％×10％＋GA］×67％＞0（式2）得：P＜10000－1.02GA＋3300N将式1＋式2，得：10000×N×0.33－0.67（GA＋GB）＞0凡满足此条件，两企业通过“先卖后买”方式操作即可获利。只是利润的分配由双方制定的价格P决定。

设GA＝100，GB＝100，N＝10％，则10102＜P＜10228，双方协商令P＝10150元，则B企业每经营一吨渣钢增加收益31.79元；A钢厂每经营一吨渣钢增加收益164.21元。A、B两企业通过此业务操作，每吨渣钢增加收益196元，即等于A、B各自增加收益之和。

【来源：中华会计人】