近年来，部分单位因公务用车制度改革，对用车人给予各种形式的补偿：直接以现金形式发放、在限额内据实报销用车支出、单位反租职工个人的车辆支付车辆租赁费（所谓私车公用）、单位向用车人支付车辆使用过程中的有关费用等。
2007年3月9日，国家税务总局下发了《关于企事业单位公务用车制度改革后相关费用税前扣除问题的批复》（国税函[2007]305号），对企事业单位因公务用车制度改革而发生的此类支出如何在企业所得税前扣除做出明确规定：根据国家税务总局《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）第十七条规定，工资、薪金支出是纳税人每一纳税年度支付给在本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、奖金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资，以及与任职或受雇有关的其他支出。企事业单位公务用车制度改革后，在规定的标准内，为员工报销的油料费、过路费、停车费、洗车费、修理费、保险费等相关费用，以及以现金或实物形式发放的交通补贴，均属于企事业单位的工资薪金支出，应一律计入企事业单位的工资总额，按照现行的计税工资标准进行税前扣除。
现行内资企业可以税前扣除的工资标准为每人每月1600元，而可以享受此类公务用车补贴的人员，如果其单位总的工资水平（不含车贴费用）已超过了计税工资基数，相应地车贴费用计入工资后不能在企业所得税税前得到有效的扣除。
例：吉祥公司2007年度不含车贴费用的工资总水平为810万元，当年企业为20位中高层管理人员负担100万元车贴。而当年的计税工资可扣除限额为800万元。会计在做账时，将车贴费用单独计入管理费用予以扣除。如果按文件（国税函[2007]305号）规定，那么企业应补缴企业所得税金额33万元。
如何想办法将100万元的车贴费用尽可能少地进行所得税纳税调增，少缴企业所得税呢？
方案如下：吉祥公司具体可测算实际可发生的费用，即没有车改前发生的费用。假设为80万元（20万元的车辆折旧和60万元的车辆使用费），那么其可以找一家汽车租赁公司签订汽车租赁协议，年付租赁费20万元，60万元作为车辆的使用费进行预算控制，采取据实列支超支不补的方法。余下的20万元作为车贴进入工资内容进行相应的分配。如此纳税筹划后，吉祥公司可少缴企业所得税为26.4万元。
根据国税函[2007]305号文件的规定，其实对于中西部地区许多大型私营企业来说是一个福音：此类企业所雇人员多，整体工资水平离计税工资每人每月1600元相差甚远，对这类企业，将车贴费用计入工资核算更划算。因为税前扣除的工资总额不超标准，车贴费用计入工资后可以加大职工福利费和职工教育费的扣除基数，降低企业所得税税负。
假设上例中当年的计税工资可扣除限额为1000万元。会计在做账时，将车贴费用单独计入管理费用予以扣除。如果按文件国税函[2007]305号规定，企业实际发放的工资总额为810＋100=910万元，没有超过计税工资税前扣除的标准，那么2007年度可以税前扣除的职工福利费和职工教育经费也相应地比原来增加了100×（14%＋1.5%）=15.5万元，这样就比原来多节约企业所得税为5.115万元。
由此可见，对于实行计税工资制度的企业，若不含车贴的工资总额大于计税工资，为降低企业所得税税负，企业应采用租车方式将租赁费直接计入费用划算；若不含车贴的工资总额小于计税工资，并且将车贴也计入工资总额后仍小于计税工资，那么可以按国税函[2007]305号的规定将发放车贴计入工资，并同时计提职工福利费和教育经费，有利于降低企业所得税税负。
本文还涉及个人所得税的筹划问题，在租车补贴的个税计算方式上，依据现行税法规定是将单位给予职工车贴费用（无论是现金还是报销方式）先全额计入个人收入，后扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。
《国家税务总局关于个人因公务用车制度改革取得补贴收入征收个人所得税问题的通知》（国税函[2006]245号）第一条规定，因公务用车制度改革而以现金、报销等形式向职工个人支付的收入，均应视为个人取得公务用车补贴收入，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税。具体计征方法按《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发[1999]58号）第二条“关于个人取得公务交通、通讯补贴收入征税问题”的有关规定执行。
《国家税务总局关于个人所得税有关政策问题的通知》（国税发[1999]58号）第二条规定内容如下：关于“个人取得公务交通、通讯补贴收入征税问题”的有关规定执行（即：个人因公务用车和通讯制度改革而取得的公务用车、通讯补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金”所得项目计征个人所得税）。公务费用的扣除标准，由省级地方税务局根据纳税人公务交通、通讯费用的实际发生情况调查测算，报经省级人民政府批准后确定，并报国家税务总局备案。
本案例中吉祥公司的车贴费用为100万元，假设该公司所在省政府批准的公车费用在个税前可扣除的金额为80万元，纳税筹划前个人收到车贴计入个税所得金额为20万元；纳税筹划方案中租车后加上公车报销的费用80万元，单位给个人其他名目的补贴仍为20万元。由此我们得出结论，在两种选择中，个人所得税数字没有变化。
综合企业所得税和个人所得税两个税种情况来看，对企业所得税而言，发放车贴时，80万元的费用都会进入到工资中享受限额扣除的待遇；而租车时，80万元的费用是公务用车，可以全额计入管理费用中，无扣除额度限制。对于实行计税工资制度的企业，若不含车贴的工资总额大于计税工资，为降低企业所得税税负，企业应采用租车方式将租赁费直接计入费用划算；否则按国税函[2007]305号的规定将发放车贴计入工资，并同时计提职工福利费和教育经费，有利于降低企业所得税税负。
对于个人所得税而言：发放车贴可以扣除省政府确定的金额，此金额是纳税人须承担的（在此处我们考虑的是省政府依据个人实际需要发生的金额来确认），本身不会带来收益，也不发生个税，但单位超额发放的部分要并入工资、薪金中缴纳个税。而采用租车报销费用后，单位仍可以给个人发放20万元的其他名目的补贴，此时计入个人工资的金额不变，个人所得税因此没有变化。
点评：国税函[2007]305号文件的出台，其实是明确了公务用车费用这种支出的性质及所得税税前扣除的口径。因为文件规定其要计入企事业的工资总额来进行企业所得税的纳税调整，所以企业在进行筹划前一定要准确测算工资总额，以便根据自身的实际情况来选择不同的方案。由于这种补贴还涉及个人所得税，对于取得这项补贴的员工来讲，国税函[2006]245号也明确了按“工资、薪金”计征个人所得税。所以，在进行筹划方案的选择时，一定要综合考虑，既要考虑到企业所得税，又要考虑到个人所得税，以便所选择的方案能真正实施并达到节省税款的目的。
【来源：中国税网 龚厚平】
