财务报表审计的组织方式大致有两种：一是对财务报表的每个账户余额单独进行审计，此法称为账户法（account approach）；二十财务报表分成几个循环进行审计，此法称为循环法（cycle approach）。一般而言，账户法与对数被审计单位账户设置体系及财务报表格式向吻合，具有操作方便的优点，但它将紧密联系的相关账户（如存货和营业成本）认为的予以分割，容易造成整个审计工作的脱节和重复，使得审计效率低下；而循环法则更符合被审计单位的业务流程和内部控制设计的实际情况，不仅可以加深审计人员对被审计单位的业务流程和内部控制审计的实际情况，不仅可加深审计人员对被审计单位经济业务的理解，而且由于将特定业务循环所涉及的财务报表项目分配给一个或数个审计人员，便于审计人员的合理分工，能够提高审计工作的效率与效果。

控制测试是在了解被审计单位内部控制、实施风险评估程序基础上进行的，而了解内部控制主要是评价控制的设计以及是否得到执行，与被审计单位的业务流程关系密切，因此，对控制测试通常应采用循环法实施。一般而言，在财务报表审计中可将被审计单位的所有交易和账户余额划分为4个、5个、6个甚至更多各业务循环。由于各被审计单位的业务性质和规模不同，其业务循环的划分也应有所不同。即使是同一被审计单位，不同注册会计师也可能有不同的循环划分方法。我们将交易和账户余额划分为销售与收款循环、采购与付款循环、生产与存货循环、人力资源与工薪循环、筹资与投资循环，分章阐述各业务循环的审计。由于货币资金与上述多个业务循环均密切相关，并且货币资金的业务和内部控制又有着不同于其他业务循环和其他财务报表项目的鲜明特征，因此，将货币资金审计单独安排在第二十章。

对交易和账户余额的实质性程序，既可按财务报表项目，也可按业务循环组织实施。但由于控制测试通常按循环法实施，为避免实质性程序与控制测试严重脱节的弊端，提倡采用循环法。按照各财务报表项目与业务循环的相关程度，可以建立起各业务循环与其所涉及的主要财务报表项目(本教材不涉及特殊行业的财务报表项目)之间的对应关系，如表l3__1所示。

 

表13-1  业务循环与主要财务报表项目对照表
业务循环	资产负债表项目	利润表项目
销售与收款循环	应收票据	营业收入
	应收账款	营业税金及附加
	长期应收款	销售费用
	预收账款
	应交税费
采购与付款循环	预付账款	管理费用
	固定资产
	在建工程
	工程物资
	固定资产清理
	无形资产
	研发支出
	商誉
	长期待摊费用
	应付票据
	应付账款
	长期应付款
生产与存货循环	存货（包括	营业成本
	材料采购
	在途物资
	原材料
	材料成本差异
	库存商品
	发出商品
	商品进销差价
	委托加工物资
	委托代销商品
	受托代销商品
	周转材料
	生产成本
	制造费用
	劳务成本
	存货跌价准备
	受托代销商品款等）
	应付职工薪酬
人力资源与工薪循环	应付职工薪酬
筹资与投资循环	交易性金融资产	财务费用
	应收股利	资产减值损失
	应收利息	公允价值变动损益
	其他应收款	投资收益
	其他流动资产	营业外收入
	可供出售金融资产	营业外支出
	持有至到期投资	所得税费用
	长期股权投资
	投资性房地产
	递延所得税资产
	其他非流动资产
	短期借款
	交易性金融负债
	应付利息
	应付股利
	其他应付款
	其他流动负债
	长期借款
	应付债券
	专项应付款
	预计负债
	递延所得税负债
	其他非流动负债
	实收资本（或股本）
	资本公积
	盈余公积
	未分配利润

注册会计师在划分业务循环时应当注意各业务循环之间有一定联系，比如投资于筹资循环通采购与付款循环紧密联系，生产与存货循环之间有一定联系。各业务之间的流转关系如图15-1所示。

第一节 销售与收款循环的特点

第二节 销售与收款循环的内部控制和控制测试

第三节 销售与收款循环的实质性程序