内容提要：

所谓国库集中收付制度，简单地说，是指以国库单一账户体系为基础、资金缴拨以国库集中收付为主要形式的财政资金管理制度。

国库单一账户体系：一是财政部门开设的银行账户，主要包括在中国人民银行开设国库单一账户、在商业银行开设零余额账户、在商业银行开设预算外资金财政专户。二是财政部门为预算单位开设的账户。主要有在商业银行为预算单位开设零余额账户、在商业银行为预算单位开设小额现金账户。三是特设账户。

财政收入的收缴方式有两种：直接缴库和集中汇缴。前者是指缴款单位或缴款人按有关法律、法规规定，直接将应缴收入缴入国库单一账户或预算外资金专户的收缴方式；后者是指由征收机关（有关法定单位）按有关法律、法规规定，将所收的应缴收入汇总缴入国库单一账户或预算外资金专户的收缴方式。

财政支出的支付方式分为财政直接支付和财政授权支付两种方式。前者是指由财政部门开具支付令，通过国库单一账户体系，直接将财政资金支付到收款人或用款单位账户的支付方式；后者是指预算单位根据财政授权，自行开具支付令，通过国库单一账户体系将资金支付到收款人账户的支付方式。

在现行国库集中收付制度下，财政总预算会计出现了“财政零余额账户存款”和“已结报支出”等新的核算内容。行政单位会计出现了如下两个方面新的核算内容：一是出现了“零余额账户用款额度”的核算内容；二是出现了无货币资金收入和支出业务的拨入经费和经费支出的核算内容。事业单位会计出现的新的核算内容与行政单位会计出现的新的核算内容相同，其会计核算除了会计科目有所差别外，其他也类同。

第一节 国库集中收付制度改革概述

一、国库集中收付制度的含义

国库集中收付制度改革是我国近年来财政制度“三大改革”之一。所谓国库集中收付制度，简单地说，是指以国库单一账户体系为基础、资金缴拨以国库集中收付为主要形式的财政资金管理制度。具体来说，就是在中央银行设立政府的单一账户，财政收入不管预算内外全部纳入中央银行的单一账户，财政支出经支付机构签发后直接从单一账户中支付到商品和劳务提供者的账户。目前，我国实行的国库集中收付制度，从收入方面看，取消征收机构、执法机关的各种收入过渡账户以及各单位、各部门在各银行开设的各预算外收入账户，只在中央银行设置国库单一账户，所有财政收入直接缴入国库，将资金集中在一个账户中；从支出方面看，由分散到集中，即由原来财政部门对预算单位的拨付后，再由各预算单位向商品和劳务提供者分别支付改为由财政部门按照批准的单位预算直接支付给商品和劳务提供者。

二、我国实行国库集中收付制度的意义

我国传统的国库收付制度是一种分散型的收支制度，这种制度已越来越不适应我国的经济发展。国库集中收付制度是目前国外普遍采用的一种有效的政府财政资金管理制度。目前，我国积极推进国库制度改革，实行国库集中收付制度，对于从根本上解决有关部门和人员滥设过渡账户、随意截留和挪用财政资金，以及由于财政资金分散管理而形成的财政资金使用效率和效益不髙、财政宏观调控能力不强等问题，都具有重要的现实意义。具体讲，我国实行国库集中收付制度存在着以下四个方面的意义：

1.有利于提高国库资金的使用效率

首先，国库集中收付制度没有资金沉淀在支出单位，可以使在分散收支制度下原本沉淀在支出单位的闲置资金被有效盘活；其次，国库直接将资金支付给商品和劳务的提供者，不必像分散收支制度时经过层层拨付最后才由支出单位支付给商品和劳务的提供者，从而大大减少了支出的结算环节；最后，支出单位的财政资金（预算内外资金）都集中在国库，有利于财政部门对资金加强统一调度和管理，使库款调度更加灵活。

2.有利于缩小财政赤字、减少短期国债的发行，有利于财政政策和货币政策的有机结合

建立单一账户后，所有的财政资金包括预算外资金都集中在国库，财政部门就可以综合运筹预算内外资金，调余补缺，缩小财政赤字，进而减少因弥补财政赤字而发行的短期国债。同时，国库单一账户建立后，所有的财政资金的进出都必须经过这一账户，各级财政和各级中央银行就可以正确掌握财政资金的全貌，为财政部和中央银行总行制定财政政策和货币政策提供依据。

3.有利于强化对国库资金的监督和预算约束

实行国库集中收付制度后，建立一个集中的政府支付系统，所有的资金支付都通过国库的单一账户体系，这使得国库和财政部门可以严格监督财政资金的最终支付；同时在严格的监督下，预算约束也会进一步得到硬化。

4.有利于进一步配合政府采购制度的深化改革

政府采购制度与国库集中收付制度是相辅相成的，两个都是公共支出管理的主要内容。国库集中收支容易引起支出单位和商品、劳务供应商的合谋，只有实行政府采购制度，才能提高支出过程的公开性和透明度，从而实行对国库资金的严格控制和监督。另一方面，实行了国库集中收付制度，将财政资金全部集中于国库，从而全面压缩了所有在途财政资金，大大减少了推行政府采购制度的阻力，保证了政府采购制度的全面实行。实行国库集中收付制度后，政府采购实际上是国库集中支付的一项具体表现形式。

第二节 我国国库集中收付制度的主要内容

我国目前实行的国库集中收支制度改革是按照总体规划、分步实施的原则进行的。2001年选择有代表性的部门试点，2002年扩大改革试点。2001年3月16日印发了《财政国库管理制度改革试点方案》，具体规定了试点的主要做法。

一、国库单一账户体系

1.财政部门开设的银行账户

（1）在中国人民银行开设国库单一账户。该账户为国库存款账户，用于记录、核算和反映纳入预算管理的财政收入和支出活动，并用于与财政部门在商业银行开设的零余额账户进行清算，实现支付。该账户按收入和支出设置分类账，收入账按预算科目进行明细核算，支出账按资金使用性质设立分账册。

（2）在商业银行开设零余额账户。财政部门按资金使用性质在商业银行开设零余额账户，用于财政直接支付和与国库单一账户支出清算。

（3）在商业银行开设预算外资金财政专户。财政部门在商业银行开设预算外资金财政专户，用于记录、核算和反映预算外资金的收入和支出活动，并用于预算外资金日常收支清算。

2.财政部门为预算单位开设的账户

（1）在商业银行为预算单位开设零余额账户，用于财政授权交付和清算。

（2）在商业银行为预算单位开设小额现金账户，用于记录、核算和反映预算单位的零星支出活动，并用于与国库单一账户清算。

3.特设账户

经国务院和省级人民政府批准或授权财政部门开设特殊过渡性专户（简称特设专户），用于记录、核算和反映预算单位特殊专项支出活动，并用于与国库单一账户清算。

二、收入收缴方式和程序

财政收入的收缴方式有两种：直接缴库和集中汇缴。直接缴库是指缴款单位或缴款人按有关法律、法规规定，直接将应缴收入缴入国库单一账户或预算外资金专户的收缴方式。直接缴库方式下，由纳税人提出纳税申报，经征收机关审核无误后，由纳税人通过开户银行将税款直接缴入国库单一账户。集中汇缴是指由征收机关（有关法定单位）按有关法律、法规规定，将所收的应缴收入汇总缴入国库单一账户或预算外资金专户的收缴方式。在集中汇缴方式下，由征收机关收缴收入汇总缴入国库单一账户，一般是对小额零散税收和法律另有规定的收入。

三、支出支付方式和程序

财政支出的支付方式分为财政直接支付和财政授权支付两种方式。两种支出支付方式的概念、主要内容及其相应的支付程序有所不同。

（一）财政直接支付

这是指由财政部门开具支付令，通过国库单一账户体系，直接将财政资金支付到收款人（即商品和劳务供应者）或用款单位账户的支付方式。实行财政直接支付的支出主要包括工资支出、购买支出、中央对地方的专项转移支出、拨付企业大型工程项目或大型设备采购的资金等。在财政直接支付方式下，预算单位按照批复的预算和资金使用计划，向财政国库支付执行机构提出支付申请，经财政国库支付执行机构审核无误后，向代理银行发出支付令，并通知中国人民银行，通过代理银行进入全国银行清算系统实时清算，财政资金从国库单一账户划拨到收款人的银行账户。实行财政直接支付的支出包括工资支出、购买支出、转移支出。转移支出（中央对地方专项转移支出除外）支付到用款单位，其他支出支付到收款人。财政直接支付主要通过转账方式进行，也可以采用“国库支票”支付。财政国库支付执行机构根据预算单位的要求签发支票，并将签发给收款入的支票交给预算单位，由预算单位转给收款入。收款人持支票到其开户银行入账，收款人开户银行再与代理银行进行清算。每日营业终了前由国库单一账户与代理银行进行清算。

（二）财政授权支付

这是指预算单位根据财政授权，自行开具支付令，通过国库单一账户体系将资金支付到收款人账户的支付方式。实行财政授权支付的支出包括未实行财政直接支付的购买支出和零星支出、在财政授权支付方式下，预算单位按照批复的预算和资金使用计划，向财政国库支付执行机构申请授权支付的月度用款限额，财政国库支付执行机构将批准后的限额通知代理银行和预算单位，并通知中国人民银行国库部门。预算单位在月度用款限额内，自行开具支付令，通过财政国库支付执行机构转由代理银行向收款人付款，并与国库单一账户清算。实行财政授权支付的支出包括实行财政直接支付的购买支出和零星支出。

上述财政直接支付和财政授权支付流程，以现代化银行支付系统和财政信息管理系统的国库管理操作系统为基础。在这些系统尚未建立和完善前，财政国库支付执行机构或预算单位的支付令通过人工操作转到代理银行；代理银行通过现行银行清算系统向收款人付款，并在每天轧账前，与国库单一账户进行清算。

第三节 国库集中收付制度改革中的行政事业会计核算

一、行政单位会计核算

在现行国库集中支付制度下，行政单位会计出现了如下两个方面新的核算内容：一是出现了“零余额账户用款额度”的核算内容；二是出现了无货币资金收入和支出业务的拨入经费和经费支出的核算内容。

（一）“零余额账户用款额度”的会计核算国库集中收付制度中财政支出的支付方式有两种，即直接支付和授权支付。为了核算在授权支付方式下财政部门给预算单位下达的用款额度和该额度的使用情况，在行政单位会计的资产账户中增加一个“零余额账户用款额度”账户。该账户借方用来反映财政授权的支出额度，贷方用来反映用款单位已经签发的支出数，即额度的减少数，余额一般在借方，表示尚未支用的额度数，年终未使用完的额度如果不能转入下年使用的，应注销掉；如果可以转入下年使用的，则转入下年使用。

【例16-1】某行政单位发生如下业务：

（1）收到代理银行盖章的《授权支付到账通知书》，其中列明，本月授权支付数额500000元，该数据与分月用款计划核对相符。行政单位会计应编制如下会计分录：

借：零余额账户用款额度　　　　500000

　贷：拨入经费——财政授权支付　　　　500000

（2）该行政单位开具支付令，从“零余额账户用款额度”中支出经费80000元。会计分录为：

借：经费支出　　　　　　80000

　贷：零余额账户用款额度　　　80000

（3）该行政单位从“零余额账户用款额度”中提取现金50000元，用于购买库存材料。会计分录为：

借：现金　　　　　　　　50000

　贷：零余额账户用款额度　　　50000

同时：

借：库存材料　　　　　　50000

　贷：现金　　　　　　　　　　50000

（4）假定年终未使用完的零余额账户剩余额度10000元（该额度是用于基本支出的）收回。会计分录为：

借：拨入经费——基本支出　10000

　贷：零余额账户用款额度　　　　10000

有些地方不仅预算内资金实行国库集中收付制度，预算外资金也实行国库集中收付制度。这就需要在“零余额账户用款额度”下设置预算内和预算外两个明细账户进行相应的核算。

（二）无货币资金收入和支出业务的拨入经费和经费支出的核算内容

1.拨入经费

行政单位的支付通过财政直接支付和授权支付两种方式进行，所以在确认拨入经费时，行政单位的会计核算也发生了变化。如果采用直接支付方式的，当财政直接支付时才确认经费的拨入；而采用授权支付方式的，则在财政核定授权额度，行政单位收到代理行发出到账通知书时，才确认经费的拨入。

【例16-2】某行政单位发生如下业务：

（1）通过政府采购购买一批材料（该材料用于日常工作），价格为20000元，增值税为3400元，款项由财政直接支付。材料已入库。

借：材料　　　　　　　　　23400

　贷：拨入经费——基本支出　　　23400

（2）通过政府采购购买一批办公设备，价格30000元，款项由财政直接支付。

借：经费支出——基本支出（办公设备购置）30000

　贷：拨入经费——基本支出　　　　　　　　　　30000

借：固定资产　30000

　贷：固定基金　　　30000

另外，为了分别核算直接支付和授权交付，也可以在投入经费中分设“财政直接支付”和“财政授权支付”两个明细账户。若预算外资金也实行国库集中收付，也可以在预算外收入下设“财政直接支付”和“财政授权支付”两个明细账户。

【例16-3】某行政单位的预算外资金也实行国库集中收付制度，其发生如下业务：

（1）收到代理行的到账通知书，表明本月预算外资金的财政授权支付额度为30000元。

借：零余额账户用款额度——预算外　　　　　30000

　贷：预算外资金收入——财政授权支付（基本支出）30000

（2）通过政府采购购买一辆小汽车，价格为300000元，由财政专户直接支付。

借：经费支出——基本支出（交通工具购置）　300000

　贷：预算外资金收入——财政直接支付（基本支出）　300000

2.经费支出

用财政直接支付的方式支付行政单位的支出，应该在确认支出时，同时确认拨入经费。用财政授权支付方式支付行政单位的支出时，应通过“零余额账户用款额度”这一账户核算。

【例16-4】某行政单位发生如下业务：

（1）通过财政直接支付在职职工的基本工资300000元，津贴112000元。

借：经费支出——基本支出（基本工资）300000

　　　　　　——基本支出（津贴）　　112000

　贷：拨入经费——财政直接支付（基本支出）　　　412000

（2）开出授权支付凭证，购买一批办公用品9000元。

借：经费支出——基本支出（办公费）　9000

　贷：零余额账户用款额度——预算内　　　　9000

除了资产、收入和支出账户的核算与国库集中收付制度改革有关外，行政单位的其他账户的核算与国库集中收付制度改革并没有太大的关系。但仍需说明的是，在现行国库单一账户制度下，行政单位的“银行存款”账户，其核算的内容改变为行政单位的自筹资金收入、以前年度结余和各项往来款项等，而没有财政性资金的内容。

三、事业单位会计核算

在现行国库单一账户制度下，事业单位会计出现的新的核算内容与行政单位会计出现的新的核算内容相同，其会计核算除了会计账户有所差别外，其他也类同。

（一）“零余额账户用款额度”的会计核算实行财政国库管理制度改革试点后，事业单位仍执行现行的《事业单位会计制度》。根据财政国库管理制度改革的特点，在《事业单位会计制度》资产类增设“零余额账户用款额度”（会计总账账户）。“零余额账户用款额度”账户属资产类会计账户，用于核算预算单位在财政下达授权支付额度内办理的授权支付业务。本账户借方，登记收到财政下达的授权支付额度；本账户贷方，登记授权支付的支出数。

【例16-5】某事业单位发生如下业务：

（1）收到代理银行盖章的《授权支付到账通知书》，其中列明，本月授权支付数额50000元，该数据与分月用款计划核对相符。事业单位会计应编制如下会计分录：

借：零余额账户用款额度　　　　　　50000

　贷：财政补助收入——财政授权支付　　　50000

（2）从“零余额账户用款额度”中提取现金15000元，用于支付专业业务活动支出。会计分录为：

借：现金　　　　　　　15000

　贷：零余额账户用款额度　　15000

同时：

借：事业支出　15000

　贷：现金　　　　　15000

在现行国库集中支付制度下，如同行政单位一样，事业单位的“银行存款”账户，其核算的内容也改变为行政单位的自筹资金收入、以前年度结余和各项往来款项等，而没有财政性资金的内容。

（二）无货币资金收入和支出业务的财政补助收入和事业支出的会计核算

1.投入经费

事业单位的支付通过财政直接支付和授权支付两种方式进行，所以在确认拨入经费时，事业单位的会计核算也发生了变化。如果采用直接支付方式，财政直接支付时确认经费的拨入；而采用授权支付方式的，则在财政核定授权额度、事业单位收到代理行发出到账通知书时，才确认经费的拨入。若预算外资金也实行国库集中收付，也可以在预算外收入下设“财政直接支付”和“财政授权支付”两个明细账户。

2.经费支出

对财政直接支付的支出，事业单位根据财政国库支付执行机构委托代理银行开具的《财政直接支付入账通知书》及原始凭证（工资支出凭代发工资银行盖章转回的工资发放明细表）入账；对财政授权支付，预算单位根据代理银行盖章的《授权支付到账通知书》与分月用款计划核对后记账。

【例16-6】某事业单位根据财政国库支付执行机构委托代理银行转来的《财政直接支付入账通知书》及有关原始凭证，应归入事业支出的数额为20000元，归入材料的数额为5000元。事业单位会计应编制如下会计分录：

借：事业支出　　　　　　　20000

　　材料　　　　　　　　　　5000

　贷：财政补助收入——财政直接支付　25000