第一节附属工业生产和辅助生产核算的意义和组织

一、附属工业生产和辅助生产核算的意义

施工企业除了在施工现场直接从事建筑安装工程施工的施工单位外，还有一些生产单位，从事工程施工所需材料、构件的生产和加工，施工机械设备的制造和修理，以及水、电、蒸汽等的供应，直接或间接为建筑安装工程施工服务。这些生产单位按其性质可以分为如下三类：

1.从事工程施工所需材料、构件生产和加工的生产单位，如砖瓦厂、石灰窑、矿石采掘场、混凝土搅拌站、混凝土构件预制厂、木材加工厂（或车间）、金属结构加工厂（或车间）等。

2.从事工程施工所需机械设备制造和修理的生产单位，如机修厂（或车间）。

3.从事提供水、电、蒸汽的生产单位，如发电站、给水站、蒸汽站等。

这些生产单位，按其是否实行内部独立核算，可以分为如下两类：

一类是实行内部独立核算的生产单位，它拥有独立的资金，执行企业下达的计划，单独编有成本报表，并计算盈亏。这类生产单位通常叫做“附属工业企业”，并用“生产成本——工业生产成本”科目核算其所发生的生产费用。

另一类是不实行内部独立核的生产单位，通常叫做“辅助生产单位”，并用“生产成本——辅助生产成本”科目核算其所发生的生产费用。

为了提高劳动生产率，加快施工进度，除了提高机械化施工程度以外，还必须实行工厂化的施工方法，采用装配式构件，将各种构件在工厂（即附属工业企业、辅助生产单位）预制，现场安装。采用工厂化施工方法，一方面可以将大部分建筑生产过程在工厂内进行，因而不受或少受自然条件的影响；另一方面可以将现场的施工过程，逐渐变成构件的安装过程，为实现机械化施工创造有利条件。因此，各个施工企业有必要根据施工需要，设置一些附属工业企业和辅助生产单位，从事构件的生产。同时在人力物力许可的条件下，施工企业还可自己制造和革新部分机械设备，使施工机械成龙配套，并对机械设备及时进行修理。这对加速提高机械化施工程度有着重要的作用。随着装配程度和机械化施工程度的不断提高，施工企业的附属工业企业和辅助生产单位会越来越多，附属工业生产和辅助生产的核算也会越来越重要。

正确组织附属工业企业和辅助生产单位的生产费用核算和产品成本计算，对于搞好附属工业企业和辅助生产单位的管理，不断降低工程成本，有着重要的意义。

第一，通过附属工业生产和辅助生产的核算，可以正确及时地反映生产费用的发生情况，使员工对生产过程的各项耗费做到心中有数，便于控制生产费用，厉行节约。

第二，通过附属工业生产和辅助生产的核算，可以计算各种产品的总成本和单位成本，反映产品成本的超降情况，以便采取措施，进一步挖掘潜力，降低产品成本。

第三，通过附属工业生产和辅助生产的核算，可以反映在产品和产成品的增减变动和结存情况，加强在产品和产成品的管理。

第四，通过附属工业生产和辅助生产的核算，可以反映各个附属工业企业和辅助生产单位及其所属车间的生产活动的经济效益。

附属工业企业和辅助生产单位就其生产特点来说，虽然也和工业生产单位相同，但是由于它是施工企业的一个附属工业企业或者一个辅助生产单位，不是一个完全独立核算的工业企业，而且在一个附属工业企业或一个辅助生产单位中，往往同时生产不同类别的产品，如在一个机修厂中，既有机械设备、工具、机械配件的制造，又有机械设备的修理；既有钢木门窗、金属结构件的制作，又有铁件的加工。因此，在组织附属工业企业和辅助生产单位的生产费用和产品成本的计算时，必须根据附属工业企业和辅助生产单位的生产特点，采用既合理又简便的方法。

二、附属工业生产和辅助生产的特点

附属工业企业和辅助生产单位的生产，按其生产过程的特点，即产品工艺过程是否可以间断，分为简单生产和复杂生产。

简单生产也叫单步骤生产，是指产品生产过程不能或者不便于划分生产步骤的生产。这类生产的生产周期较短，一般都在一个车间或一个场地上进行，如电力、蒸汽、混凝土、砂浆等的生产都是如此。

复杂生产也叫多步骤生产，是指产品的生产过程可以划分为若干个生产步骤的生产。复杂生产的产品可分别在不同时期、不同地点进行，可以由一个车间来完成，也可由几个车间协作完成。复杂生产按其加工方式，又可分为连续式和装配式两种。

在连续式复杂生产中，原材料投入生产，要经过连续的生产步骤才能制成产成品，除最后一个步骤生产的产品是产成品外，其他步骤生产的都是半成品，也就是下一步骤的加工对象，如砖、瓦、钢筋混凝土构件的生产等。

在装配式复杂生产中，通常是将各种原材料平行地进行加工，制成零件或部件，然后将零件或部件装配成为产成品，如机械设备制造等。

附属工业生产和辅助生产按其生产组织，即其生产产品的多少、品种的稳定性和生产规模的不同，又可分为大量生产、成批生产和单件生产。

大量生产是指不断地重复生产相同产品的生产，如电力、蒸汽、混凝土、砂浆的生产等。

成批生产是按规定的产品批别和数量进行的生产，如混凝土构件、钢木门窗等生产。在成批生产的附属工业企业和辅助生产单位中，产品的品种较多，生产通常是按规定的数量，成批地重复进行。成批生产按照产品批量的大小，还可分为大批生产和小批生产。大批生产的性质接近于大量生产，小批生产的性质接近于单件生产。

单件生产是根据建筑施工的要求，进行个别产品的生产，如个别机械设备的制造和修理等。在单件生产的附属工业企业和辅助生产单位中，产品品种很多，同时很少重复生产。

附属工业生产和辅助生产的特点和成本管理的要求，决定产品的成本计算对象和成本计算方法。生产类型不同，管理要求不同，成本计算的对象和方法也不一样。

首先，生产组织不同，成本计算的对象也不一样。在大量生产下，由于产品生产连续不断地进行，大量生产着品种相同的产品，因而只要按照产品的品种计算产品成本。在大批生产下，产品批量较大，往往在几个月内不断地重复生产相同的产品，所以大批生产和大量生产一样，也只要求按照产品品种计算产品成本。在小批生产下，产品批量小，一批产品往往同时完工，因而有可能按照产品的批别归集生产费用，计算各批产品的成本；同时为了考核、分析各批产品成本的水平，在管理上也要求分批计算产品的成本。在单件生产下，生产按件（即定单）组织，因而就有可能和有必要按照产品别归集生产费用，按件（定单）计算产品成本。小批、单件生产的附属工业企业和辅助生产单位，如果生产的产品品种或批别很多，难以分别计算各种或各批产品成本，可以把耗用材料和加工过程基本相同的产品，归类计算它们的总成本，然后按照一定比例进行分配计算。从上可知，在大量、大批生产下，只要求按照产品的品种计算产品成本；在小批、单件生产下，则还要求按照产品的批别（定单）计算产品成本。如果产品品种繁多，难以按照产品批别（定单）计算成品成本，可按照产品的类别计算产品成本。

其次，生产过程不同，成本计算的对象也不一样。在简单生产下，由于生产过程不可能，或者不需要划分为几个生产步骤，因此只要求按照产品品种计算产品成本。在复杂生产下，由于生产过程是由几个可以间断的分散在不同地点进行的生产步骤所组成，为了加强各生产步骤的成本管理，往往不仅要求按照产品品种计算成本，而且还要求按照生产步骤计算产品成本，以便考核、分析各种产品及其各个生产步骤成本计划的完成。从上可知，简单生产只要求按照产品品种计算成本；复杂生产则往往要求按照生产步骤计算产品成本。当然，如果管理上不要求按生产步骤考核生产耗费、计算产品成本，也可只按产品品种、类别或批别计算成本。

这样，在附属工业企业和辅助生产单位的成本计算中，为适应各种类型生产的特点和管理的要求，就有四种不同的成本计算对象和以成本计算对象为主要标志的四种成本计算方法：（1）以产品品种为成本计算对象的品种成本计算法；（2）以产品批别（定单）为成本计算对象的分批（定单）成本计算法；（3）以产品类别为成本计算对象的分类成本计算法；（4）以产品生产步骤为成本计算对象的分步成本计算法。

在实际工作中，一个附属工业企业或辅助生产单位的各个车间，一个车间的各种产品，它们的生产特点和管理要求并不一定相同，因而在一个企业单位或一个车间中，就有可能同时应用几种不同的成本计算方法。即使是一种产品，在它的各个生产步骤、各种半成品和各个成本项目之间，生产特点或管理要求也不一定相同，因而往往需要把几种成本计算方法结合起来使用。

三、附属工业生产和辅助生产产品的成本项目

附属工业企业和辅助生产单位产品和作业的成本，也是由材料费、人工费、固定资产折旧费等生产费用组成。在计算产品的成本时，也要将生产费用按照经济用途分为成本项目。为了考核产品成本计划的执行情况，分析成本超降的原因，附属工业生产和辅助生产产品的成本项目，一般应分为如下各项：

1.人工费。指直接从事产品生产和提供作业的生产工人的工资和职工福利费。

2.材料费。指生产产品所耗用的构成产品实体的原材料和有助于产品形成的其他材料的成本，以及周转材料的摊销额。

3.其他直接费。也叫车间费用或制造费用，指除车间直接发生的除人工费、材料费以外的其他费用，如机器设备折旧、修理费，燃料、动力费等。

4.间接费用。指附属工业企业厂部为组织和管理产品生产所发生的各项管理费用，包括工作人员工资、职工福利费、办公费、差旅交通费、劳动保护费、物料消耗、办公用房屋设备折旧费和修理费等。

对分步骤连续生产并结转成本的附属工业企业和辅助生产单位，应另行设置“自制半成品”项目，用以计算前一生产步骤结转的半成品成本。对生产有不符合规定质量标准产品并核算废品损失的附属工业企业和辅助生产单位，应另行设置“废品损失”项目，用以计算生产过程中发生的不可修复的废品的成本和可修复废品的修复费用。

四、附属工业生产和辅助生产的明细分类核算

附属工业生产和辅助生产的核算，除了设置“生产成本——工业生产成本”和“生产成本——辅助生产成本”科目，用以总括反映附属工业企业和辅助生产单位在一定时期发生的生产费用外，为了进一步了解生产费用发生的详细情况和计算产品成本，还必须设置有关生产费用的各种明细分类账，包括产品成本明细分类账、间接费用明细分类账、废品损失明细分类账等，用来反映生产费用的发生和分配的详细情况，并据以进行产品成本的计算。

（一）产品成本明细分类账

为了计算产品成本，并反映成本的构成情况，要设置产品成本明细分类账。它是按照产品的品种、类别、批别或加工步骤设置，并分别成本项目进行登记的。按成本项目登记，可以反映产品成本的构成，便于分析成本超降的原因，挖掘降低成本的潜力。

产品成本明细分类账的格式，要根据产品生产特点、成本计算要求和所采用的成本计算方法来确定。按产品品种设置的产品成本明细分类账的一般格式如图表7-1所示。

（二）间接费用明细分类账

间接费用是指附属工业企业为组织和管理产品生产所发生的各项管理费用。这些费用大都属于相对固定费用，它的费用总额不随着或几乎不随着产品数量的增减而增减。因此，要按年、月编制间接费用预算，对费用加以控制，并要组织间接费用的明细分类核算，以便反映和考核间接费用预算的执行情况。

间接费用明细分类账的格式可采用多栏式，按明细项目进行登记，它的格式与施工单位间接费用明细分类账基本相同。至于辅助生产单位发生的间接费用，一般可在施工单位间接费用明细分类账进行核算（见第六章第六节）。

在采用车间、厂部两级成本计算的附属工业企业里，产品成本明细分类账要按车间并按产品的品种、批别或类别来设置。车间只计算产品的车间成本，间接费用一般由厂部分配计入。

对于同时从事多种产品生产的车间，还可设置其他直接费明细分类账，先行汇总记录车间发生的其他直接费用，于月终再按一定标准将它分配记入有关产品成本。其他直接费明细分类账的格式，也可采用多栏式，按车间、按明细项目进行登记。

（三）废品损失明细分类账

废品是附属工业企业、辅助生产单位生产过程中产生的不符合规定质量标准、不能按原定用途使用或者需要加工修复后才能使用的那部分产品。

废品按其能否修复，可分为不可修复废品和可修复废品。前者指技术上不可修复，或者在技术上虽可修复，但所需修复费用在经济上不合算，因而不再修复的废品。后者指技术上可以修复，而所需修复费用在经济上是合算的废品。

对于因产生废品而发生的损失，包括不可修复废品损失（不可修复废品成本扣除废品残值后的损失净额）和可修复废品在返修过程中的修复费用，要设置明细分类账进行核算。废品损失明细分类账可按车间和产品品种、批别或类别设置。它的格式如图表7-2所示。

附属工业企业和辅助生产单位如有在产品和半成品，还应设置在产品、半成品卡片（也叫台账，它们的格式和材料卡片相同），用以记录各种在产品、半成品的移动增减情况和结存数量，以便及时反映在产品、半成品的动态，加强在产品、半成品的管理。每月终了，还应该将在产品、半成品卡片反映的结存数量，与实际盘存数量核对。如发现短缺，应查明原因，采取措施，改善管理。 

施工企业所属的施工单位和附属工业企业，往往有一些从事机械设备修理、工具用具制造和技术革新的生产班组。这些生产班组，是施工单位和附属工业企业的辅助生产单位，有关业务也应在“生产成本——辅助生产成本”科目进行核算，并按成本计算对象，在“辅助生产明细分类账”（如图表7-3所示）中分栏登记发生的工料费用。

一般说来，施工单位和附属工业企业的机修班组对机械设备的经常修理可合并作为一个成本计算对象。如果有属于机械设备的大修理，则应将它们分别作为成本计算对象。机械设备的制造和改良装置以及工具用具的制造，应将机械设备和工具用具分别作为成本计算对象，以便在完工验收后，将它们的造价分别转作固定资产和材料的价值。机修技革班组工人到施工现场从事工程施工活动所发生的工料费用，应直接记入工程成本的材料费和人工费项目。至于在这些班组内发生的固定资产折旧修理费、工具用具使用费等，可在“辅助生产明细分类账”的“其他直接费”栏先行汇总登记，月末再按各个成本计算对象耗用的工时或工资的比例加以分配，并将分配数记入各种成本计算对象栏。对于施工单位发生的间接费用和附属工业企业发生的间接费用，一般可不加分配，全部由工程成本和产品成本负担，以简化核算手续。

第二节生产费用计入产品成本的程序

附属工业企业和辅助生产单位发生的生产费用，按其计入产品成本的方式，可以分为直接费用和间接费用。直接费用是指可以并宜直接计入某一种、某一类、某一批产品成本的费用，如直接为生产某种产品而耗用的材料、生产工人工资等。间接费用是指不能或不宜直接计入而需按照一定标准分配计入各种、各类、各批产品成本的费用。一般地说，附属工业企业和辅助生产单位发生的生产费用，凡是可以并宜直接计入产品成本的，原则上应尽可能直接计入，以保证产品成本的正确性。

生产费用计入产品成本明细分类账和间接费用等明细分类账，应以原始凭证（如领料单等）为依据。但对那些原始凭证数量较多的同类经济业务，为了简化核算手续，应尽量将原始凭证汇总，编制各种费用分配表，如耗用材料分配表等，再据以登记产品成本明细分类账和间接费用等明细分类账。

在各种费用分配表内，要列明费用的用途（如产品的品种、类别、批别、加工步骤、成本项目或费用的明细项目）和金额等。对于只用于某一种产品的费用，可以根据有关原始凭证汇总后，按产品填列费用分配表。对于应由多种产品共同负担的费用，则应先按一定的标准分配，然后再填列费用分配表。根据原始凭证和各种费用分配表，即可登记产品成本明细分类账和间接费用等明细分类账。间接费用明细分类账归集的费用，属于综合费用，也要在月终编制间接费用分配表，按照一定标准进行分配，据以记入产品成本明细分类账。在分配各种费用时，分配标准应与费用的发生有密切的关系，既要力求成本的正确，又要考虑计算工作的简便。

一、耗用材料的分配

耗用材料的分配，就是定期将审核后的领料凭证、退料凭证，按材料用途归类，将耗用材料计入产品成本明细分类账和间接费用等明细分类账。

对于大堆材料，由于很难在领用时逐一点数计量，也要按照第四章第四节所说“算两头、轧中间”的办法，于月末计算其实际耗用量。

在计入产品成本的材料费中，直接用于生产某种、某批、某类产品的主要材料、机械配件、其他材料，应尽可能直接计入有关产品成本明细分类账的“材料费”、“其他直接费”等项目。如果领用的材料为几种、几批、几类产品共同耗用的，就要按照一定的标准在有关产品间分配，然后分别计入有关产品成本。耗用材料的分配标准，一般有定额耗用量、耗用材料的预算（计划）成本等。现以定额耗用量为分配标准，列示它的分配方法如下：

如某附属工业企业在某月份内，共领用子种主要材料9 600千克，退回子种材料100千克，子种材料计划单价为10元，该月材料成本差异为借差2％。在该月内，共生产甲种产品600件，乙种产品500件。甲种产品每件定额耗用量为10千克，乙种产品每件定额耗用量为8千克，则：

如上述附属工业企业生产的甲、乙两种产品，除共同耗用上述子种主要材料外，甲种产品还耗用丑种主要材料10 200元，乙种产品发生可修复废品一批，返修过程中耗用寅种主要材料510元，管理部门为维修房屋领用主要材料1 020元。根据上述资料，即可编制有如图表7-4所示的耗用材料分配表。

根据耗用材料分配表，一方面登记各产品成本明细分类账和废品损失、间接费用明细分类账（产品成本和废品损失明细分类账的格式见本章第一节）；另一方面作如下会计分录记入总分类账：

借：生产成本——工业生产成本　　　　　　　　　　　　107 610

　　生产成本——工业生产成本——间接费用　　　　　　　1 020

　贷：原材料——主要材料　　　　　　　　　　　　　　　108 630

二、人工费的分配

附属工业企业和辅助生产单位的工资和职工福利费，应按月编制人工费分配表，据以进行工资和职工福利费分配的总分类核算，并按其用途分配计入各种产品成本明细分类账和间接费用等明细分类账。

生产工人的工资和职工福利费，在计时工资制度下，一般根据各种产品的耗用工时进行分配，它的分配方法如下：

生产工人平均工资率＝（生产工人工资总额+职工福利费总额）/生产工人工时总和

某种产品应分配的人工费＝该种产品耗用工时数×生产工人平均工资率

如某附属工业企业某月份生产工人工资总额为8 600元，职工福利费总额为1 005元，甲种产品耗用24 00工时，乙种产品耗用1 400工时，修复乙种废品耗用42工时，则：

生产工人平均工资率＝（8 600+1 005）÷（2 400+1 400+42）＝2.50（元/时）

甲产品分配人工费＝2 400×2.50＝6 000（元）

乙产品分配人工费＝1 400×2.50＝3 500（元）

废品损失（乙产品）分配人工费＝42×2.50＝105（元）

在计件工资制度下，生产工人计件工资可根据产量凭证和计件单价，分别产品汇总后计入有关产品的成本，其他津贴、补贴等，可按占计件工资总额的百分比，计入有关产品成本。

对于技术、管理、服务人员的工资，应记入间接费用的“工作人员工资”项目。

如上述附属工业企业某月份技术、管理、服务人员的工资为995元，职工福利费为135元，即可编制有如图表7-5所示的人工费分配表。

根据人工费分配表，一方面登记各产品成本明细分类账和废品损失、间接费用明细分类账；另一方面作如下会计分录记入总分类账：

借：生产成本——工业生产成本　　　　　　　　　　　　　9 605

　贷：应付工资或应付职工薪酬——应付工资　　　　　　　　8 600

　　　应付福利费——或应付职工薪酬——应付福利费　　　　1 005

借：生产成本——工业生产成本——间接费用　　　　　　　　1 130

　贷：应付工资或应付职工薪酬——应付工资　　　　　　　　　　995

　　　应付福利费或应付职工薪酬——应付福利费　　　　　　　　135

附属工业企业按职工工资总额2％提取的工会经费，应记入“生产成本——工业生产成本——间接费用”科目的借方和“其他应付款——应付工会经费”科目的贷方：

借：生产成本——工业生产成本——间接费用　　　　　　XXX

　贷：其他应付款——应付工会经费　　　　　　　　　　　XXX

三、外购动力、折旧及其他费用的分配

附属工业企业和辅助生产单位外购的电力、蒸汽、煤气等动力，有的直接用于产品生产，有的用于照明、取暖等。在有计量仪表记录其耗用量时，应根据仪表所示耗用动力的数值和单价计算；在没有计量仪表的情况下，可按各种产品定额用量或生产工时的比例进行分配计算。用于生产产品的动力费，应记入“生产成本——工业生产成本”、“生产成本——辅助生产成本”科目的借方和有关产品成本明细分类账“其他直接费”项目。用于管理部门照明的电费等，应记入“生产成本——工业生产成本——间接费用”科目的借方和间接费用明细分类账的“办公费”项目。

附属工业企业和辅助生产单位使用的固定资产的折旧，应在固定资产折旧计算表中进行计算。对于生产用固定资产的折旧，应记入“生产成本——工业生产成本”、“生产成本——辅助生产成本”科目的借方，并按生产工时的比例分配计入各种产品成本明细分类账的“其他直接费”项目，或者先在各生产车间的其他直接费明细分类账中进行汇总，然后分配计入各种产品的成本。对于附属工业企业管理用固定资产的折旧，应记入“生产成本——工业生产成本——间接费用”科目的借方和间接费用明细分类账的“其他直接费”项目。

附属工业企业和辅助生产单位发生的生产用固定资产修理费，应记入“生产成本——工业生产成本”、“生产成本——辅助生产成本”科目的借方和各种产品成本明细分类账的“其他直接费”项目，或先在各生产车间的其他直接费明细分类账中进行汇总，然后分配计入各种产品的成本。附属工业企业发生的管理用固定资产修理费，应记入“生产成本——工业生产成本——间接费用”科目的借方和间接费用明细分类账的“修理费”项目。

附属工业企业发生的邮电费、差旅费、文具印刷费等费用，应记入“生产成本——工业生产成本——间接费用”科目的借方和间接费用明细分类账的“办公费”项目。

四、间接费用的分配

“生产成本——工业生产成本——间接费用”科目归集的费用，在生产一种产品的附属工业企业，可直接计入这种产品的成本；在生产多种产品的企业，则要采用适当的分配方法，将它分配计入各种产品成本。

分配间接费用的方法，常用的有生产工人工时比例法、定额工时比例法、直接费用比例法、产品标准产量比例法等。

生产工人工时比例法是以各种产品的生产工人工作时数的比例作为标准来分配间接费用的方法。它的计算方法如下：

某种产品应分配间接费用＝间接费用总额/各种产品生产工时总数×该种产品生产工时数

定额工时比例法是以各种产品的定额工时数的比例作为标准来分配间接费的方法。它的计算方法如下：

某种产品应分配间接费用＝间接费用总额/各种产品定额工时总数×该种产品定额工时数

直接费用比例法是以各种产品的直接费（包括工资、材料费、其他直接费）的比例作为标准来分配间接费用的方法。它的计算方法如下：

某种产品应分配间接费用＝间接费用总额/各种产品直接费用总额×该种产品的直接费用数

产品标准产量比例法是以各种产品的标准产量的比例作为标准来分配间接费用的方法。它的计算方法如下：

某种产品的标准产量＝该种产品的实际总量×换算为标准产品产量的比例（或系数）

某种产品应分配间接费用＝间接费用总额/各种产品标准产量之和×该种产品的标准产量

现以生产工人工时比例法来说明间接费用的分配。例如上述某附属工业企业在某月份内发生的间接费用为19 210元，该月生产工人工时总数为19 210工时，其中甲种产品耗用2 400工时，乙种产品耗用1 400工时，修复乙种废品耗用42工时，则：

甲产品分配间接费用＝19 210÷（2 400+1 400+42）×2 400＝12 000（元）

乙产品分配间接费用＝5×1 400＝7 000（元）

废品损失（乙产品）分配间接费用＝5×42＝210（元）

根据上述资料，即可编制如图表7-6所示的间接费用分配表。

附属工业企业间接费用分配表中分配的间接费用，一方面应登记各有关产品成本明细分类账和废品损失明细分类账；另一方面应作如下分录记入总分类账：

借：生产成本——工业生产成本　　　　　　　　　　　　19 210

　贷：生产成本——工业生产成本——间接费用　　　　　　19 210

附属工业企业和辅助生产单位如果设置其他直接费明细分类账先对其他直接费进行汇总，则要对其他直接费采用生产工人工时比例法、定额工时比例法等分配方法，将它分配记入各种产品成本明细分类账的“其他直接费”项目。

废品损失明细分类账归集的各种产品的废品损失，要在月末将它记入各种产品成本明细分类账的“废品损失”项目。

五、生产费用在完工产品和在产品之间的划分

附属工业企业和辅助生产单位发生的各项生产费用，经过上面所述方法分配以后，都已分别计入各种产品成本明细分类账。在没有在产品或在产品很少的情况下，如发电站、给水站、蒸汽站、混凝土搅拌站等，产品成本明细分类账所归集的生产费用，就是完工产品的实际总成本，以实际总成本除以产品产量，就可算出完工产品的实际单位成本，据以考核和分析这种产品的成本计划的完成情况。如果既有完工产品，又有在产品，还应将本月发生的生产费用和月初在产品成本，在本月完工产品和月末在产品之间加以划分才能算出本月完工产品成本和月末在产品成本。它们之间的关系是：

月初在产品成本+本月生产费用＝本月完工产品成本+月末在产品成本

要划分本月完工产品成本和月末在产品成本，首先要确定完工产品和月末在产品的数量。这里完工产品是指车间加工完成并已验收入库的自制半成品和最后完工的产成品。它的数量，可根据自制半成品和产成品交库单来计算。月末在产品是指在本月已经加工但尚未完工需要在下月继续加工的产品。凡设有在产品卡片记录的，可根据卡片记录确定月末在产品的数量；没有在产品卡片记录时，根据实地盘点来确定。

各种产品的成本（包括月初在产品成本和本月发生的生产费用）在完工产品和在产品之间划分的方法，主要有以下几种：

（一）按约当产量比例计算

约当产量是指月末在产品的实际产量按其完工程度折算为完工产品的数量。按约当产量比例计算，就是将本月各种产品的成本，按其完工产品数量和在产品约当产量的比例进行划分。因为在产品耗用各种费用的程度不一，所以要分别成本项目计算在产品的约当产量。材料要按其投料程度计算约当产量；人工费和其他成本项目要按在产品的完工程度计算约当产量。如果材料是在生产开始时一次投入的，则在产品的材料成本和完工产品一样，不需要再计算在产品中材料项目的约当产量。按约当产量比例计算完工产品成本和在产品成本的计算方法如下：

单位产品成本＝（月初在产品成本+本月发生生产费用）/（完工产品产量+在产品约当产量）

完工产品成本＝完工产品产量×单位产品成本

月末在产品成本＝月末在产品约当产量×单位产品成本

　　　　　　或＝产品成本合计-完工产品成本

如某附属工业企业生产的甲种产品，本月完工400件，月末在产品200件，完工程度为50％，材料在生产开始时一次投入。甲种产品的月初在产品成本和本月发生的生产费用合计数如下：材料费68 340元，人工费6 000元，其他直接费7 660元，间接费用12 000元。因材料是在生产开始时一次投入的，所以月末在产品成本中材料费可按200件计算，不再计算约当产量；月末在产品成本中人工费和其他项目按完工程度50％计算，折合为约当产量100件（200×50％）。这样，就可如图表7-7所示，为甲种产品分别成本项目计算完工产品和在产品的成本。

对于废品损失，通常可只计人完工产品成本，月末在产品可不负担。这是因为废品损失主要是由本月份内企业生产工作中的过失所造成的。把它集中记入本月完工产品的成本，有利于引起企业领导和职工群众的注意，从而及时采取措施，改进生产管理。

（二）在产品按定额成本计算

在各项消耗定额比较准确的情况下，月末在产品可以按照定额成本计算，并以产品成本减去按定额成本计算的月末在产品成本，计算完工产品成本。

如上述某附属工业企业200件甲种在产品的单位材料消耗定额为：子种材料10千克，每千克10元；丑种材料4千克，每千克4元。在产品在各个工序已完成定额工时共480小时，每小时人工费为2.50元；每小时其他费用为1.60元。则甲种产品月末在产品的定额成本可以计算如下：

（三）按定额耗用量比例计算

定额耗用量是指产品产量乘预算定额所求得的耗用量。按定额耗用量比例计算，就是将各种产品成本按完工产品和月末在产品的定额耗用量的比例，分别成本项目计算完工产品成本和月末在产品成本。完工产品和月末在产品的定额耗用量，要分别材料、人工和费用来确定。在实际计算时，材料的定额耗用量可按材料定额耗用量或材料的定额成本（当耗用多种材料时）计算。人工费、其他费用的定额耗用量可按定额工时计算。按定额耗用量比例计算完工产品成本和月末在产品成本的计算方法如下：

单位定额耗用量分配数＝（月末在产品成本+本月发生生产费用）/（完工产品定额耗用量+月末在产品定额耗用量）

完工产品成本＝完工产品定额耗用量×单位定额耗用量分配数

月末在在产品成本产品＝月末在产品定额耗用量×单位定额耗用量分配数

如上述某附属工业企业甲种产品月初在产品成本和本月发生生产费用为：材料费68 340元，人工费6 000元，其他费用19 660元。完工产品的定额材料成本为46 400元，定额工时为2 000元小时，月末在产品的定额材料成本为23 200元，定额工时为500小时。这样，就可如图表7-8所示，为甲种产品分别成本项目计算完工产品和月末在产品的成本。

按定额耗用量比例计算完工产品和月末在产品成本的方法，不仅计算结果比较合理，而且还便于将实际成本与定额成本相比较，考核和分析定额的执行情况。

除了上述三种计算方法外，如果某种产品成本中的材料成本占很大的比重，月末在产品成本也可只计算材料成本，人工和其他费用均由完工产品负担。如各月的在产品数量变动不大，为了简化手续，可用年初的在产品成本作为各月月末在产品成本，也就是将各个月份归集于某种、某类产品的全部生产费用，作为本月完工产品的成本，但在年终，应根据实际盘点的在产品数量，重新计算在产品成本，以免在产品成本与实际出入过大，影响年度成本计算的正确性。

第三节混凝土成本的计算

品种成本计算法是按照产品品种计算产品成本的一种方法。它既不要求按照产品、批别计算成本，也不要求按照生产步骤计算成本。它适用于大量、大批的单步骤生产，如发电、给水、蒸汽、混凝土等生产。在大量、大批的多步骤生产中，如果生产规模小，管理上不要求按照分步骤计算成本，也可采用品种成本计算法。如小型混凝土构件的预制，虽是多步骤生产，也可采用品种成本计算法计算产品成本。

在采用品种成本计算法的企业单位或车间中，如果只生产一种产品，只要为这种产品开设一张产品成本明细分类账，发生的全部生产费用都可以直接计入这种产品成本。如果生产多种产品，则要按产品品种分别开设产品成本明细分类账，直接费用直接计入各种产品成本，间接费用采用适当的分配方法，计入各种产品成本。

月末计算成本时，如果没有在产品或者在产品数量很少，不需要计算月末在产品成本，各种产品成本明细分类账中按照成本项目归集的全部生产费用，就是各该产品的总成本，除以产量，就是各该产品的单位成本。如果有在产品，而且数量较多，要将产品成本明细分类账中归集的生产费用和月初在产品成本，在本月完工产品和月末在产品之间加以划分，计算产成品成本和月末在产品成本。

按照品种成本计算法计算产品成本，是成本管理对于成本计算最起码的要求，因而品种成本计算法是最基本的成本计算方法。上节所讲产品成本计算的一般程序，就是按照品种成本计算法的要求讲述的。现再以混凝土成本计算为例加以说明。

混凝土生产属于简单生产，它主要为施工单位提供混凝土。混凝土的计量单位是立方米，每一立方米混凝土的生产费用支出，就是它的单位成本。在生产各种标号混凝土的混凝土搅拌站，要为各种标号混凝土分别设置产品成本明细分类账，按成本项目分栏登记发生的生产费用，以完成的混凝土数量（立方米）除当月发生的生产费用，求得每一立方米混凝土的成本。

假定某施工企业所属混凝土搅拌站生产300号、400号两种混凝土。在某月份内，300号、400号混凝土和管理部门共发生了如图表7-9所示的各项生产费用。

根据上述情况，应为300号混凝土和400号混凝土分别开设产品成本明细分类账。同时要开设间接费用明细分类账，先行汇总记录发生的间接费用，然后按照一定的分配标准，分配计入300号混凝土和400号混凝土的成本。设例中，假定以生产工人工时为分配间接费用的标准。在该月份内，300号混凝土耗用的生产工人工时为1 200工时，400号混凝土耗用的生产工人工时为800工时，则：

300号混凝土分配的间接费用为：

6 000/（1 200+800）×l 200＝3 600（元）

400号混凝土分配的间接费用为：

6 000/（1 200+800）×800＝2 400（元）

如果该月份内300号混凝土共完成3 000立方米，400号混凝土共完成2 000立方米，则：

300号混凝土每立方米的成本为：

（303 600+3 600）/3 600＝307 200/3 000＝10.240（元/立方米）

400号混凝土每立方米的成本为：

（226 400+2 400）/2 000＝228 800/2 000＝114.40（元/立方米）

第四节机械设备制造和修理成本的计算

附属工业企业和辅助生产单位对于机械设备制造成本和修理成本的计算，一般采用分批（定单）成本计算法和分类成本计算法。

分批成本计算法是按照产品批别计算产品成本的一种方法。它适用于小批、单件生产，如机械设备制造和机械设备大修理等。

在小批、单件生产的生产单位中，产品的品种和每批产品的数量，往往根据需用单位的定单确定，因而按照产品批别计算产品成本，也是按照定单计算产品成本，所以分批成本计算法也叫定单成本计算法。在按照产品批别或定单组织生产时，生产计划部门要向车间签发生产通知单，并通知会计部门。在生产通知单中，要对该批生产任务进行编号，作为产品批号。会计部门根据产品批号开设产品成本明细分类账。产品成本明细分类账的开设和结账，应同生产通知单的签发和结束配合一致，以保证各批产品成本计算的正确性。

如果是单件生产，产品完工以前，产品成本明细分类账中记录的生产费用，都是在产品成本。产品完工时记录的生产费用，就是完工产品的成本。

如果是小批生产，由于产品批量小，批内产品一般都能同时完工，产品成本明细分类账中登记的生产费用，通常也不需要在完工产品和月末在产品之间进行划分。小批生产中各种产品如果分月完工，在完工产品的数量占该批数量的比重很小时，为了简化计算工作，可以先按计划单位成本计算完工产品的成本。该批产品的生产费用，扣除按计划单位成本计算的完工产品成本，其余即为在产品成本。待该批产品完工时，再计算该批产品的总成本和单位成本。如果完工产品数量占该批数量的比重较大，为了正确计算产品成本，应该采用适当的方法，计算完工产品成本和在产品成本。

附属工业企业和辅助生产单位为各施工生产单位制造的各种施工机械和生产设备，一般都是小批、单件生产，应采用分批（定单）成本计算法，按批、件作为一个成本对象，开设产品成本明细分类账。凡能直接计入某批、某件机械设备成本的生产费用，应直接计入该批、该件机械设备成本；凡不能直接记入而应由各批、各件机械设备成本共同负担的费用，应先记入间接费用明细分类账，然后于月终按照各批、各件机械设备耗用工时的比例，分配计入各批、各件机械设备成本。因此，机械设备制造成本计算的程序和建筑安装工程成本计算的程序是相同的。

施工机械、生产设备、运输设备等的修理，分为大修理和经常修理。

由于机械设备的大修理需用时间较长，耗用工料较多，一般都以所修的各种机械设备为成本计算对象，分别开设产品成本明细分类账，采用与制造机械设备相同的分批（定单）成本计算法。

机械设备的经常修理，由于修理次数频繁，工作量不大，如果也采用分批（定单）成本计算法，以所修的各种机械设备作为成本计算对象，分别记录承修各种机械设备的工时等，将不胜其烦，实际工作中也难以做到，为了简化成本计算工作，也可与金属结构厂的钢门、窗等一样，采用分类成本计算法。

采用分类成本计算法，要先按照产品所用材料和工艺过程的异同等因素，将产品分为几类，按照产品类别开设产品成本明细分类账，计算各类产品的成本。然后选择合理的分配标准，在每类产品的各种产品之间分配费用，计算类内各种产品的成本。如有在产品，还应先将月初在产品成本和本月发生的生产费用在完工产品和月末在产品之间划分，算得每类产品的完工产品成本和月末在产品成本。

在类内各种产品之间分配费用的标准，一般有产品的定额消耗量、计划成本及产品的重量、体积等。对于各种定型产品，为了简化分配工作，也可将分配标准折算成相对固定的系数，按照系数进行分配。确定系数时，要将某种产品定为标准产品，并把它的系数定为“1”，用其他各种产品与标准产品相比，就可算出其他产品与标准产品的比例，即系数。在分类成本计算法中，按照系数分配类内各种产品成本的方法，也叫系数成本计算法。

假定某施工企业所属金属结构厂按生产钢窗、钢门、钢柱、钢吊车梁、钢屋架等分类计算成本，在某月份内，从钢窗成本明细分类账中算得本月完工各种钢窗的成本为204 000元，为了简化核算手续，对各种钢窗成本采用系数成本计算法，并根据各种钢窗的计划成本的比例来确定它们的分配系数。例如各种钢窗的分配系数和该月完成数量如图表7-10所示。

则该月钢窗每一分配系数成本为：

204 000/（3 200×1+2 000×1.7+1 500×2.2+1 000×2.1）＝17.00（元）

各种钢窗的总成本和单位成本如图表7-11所示。

对于机械设备经常修理成本的计算，可以将所修的各种机械设备合并作为一个成本计算对象，开设一张产品成本明细分类账，记录发生的机械设备经常修理费。月度终了时，将本月实际发生的机械设备经常修理费，加月初在修机械设备经常修理成本，减月末在修机械设备经常修理成本，算出本月修理完工机械设备经常修理的实际成本，再按修理完工机械经常修理的计划成本的比例，或修理完工机械设备的实际成本占计划成本的百分比，算得各修理完工机械设备经常修理的实际成本。

为了简化计算手续，对月初、月末在修机械设备经常修理成本，一般可仅计算在修机械设备经常修理费用结算单中实际耗用材料的计划价格成本。

如某月份内实际发生机械设备经常修理费为15 200元，月初在修机械设备耗用材料计划价格成本为3 200元，月末在修机械设备耗用材料计划价格成本为2 720元，则该月修理完工机械设备经常修理的实际成本为：

15 200+3 200-2 720＝15 680（元）

修理完工机械设备经常修理的计划成本，一般是以实际耗用材料计划价格成本加估计工缴费来计算。它的计算方法是：

1.在承修机械设备经常修理费用的结算单中，根据领料单和退料单，登记领用和退库材料的计划价格成本，算出实际耗用材料的计划价格成本。

2.根据生产部门估计的各工种工人修理用工，计算工缴费。工缴费是除材料费以外的各项生产费用（包括人工费、其他直接费和间接费用等）的取费，一般按工时计算。

如金工、白铁工每工时按6.00元，钳工每工时按4.00元，冷作工每工时按4.80元，电焊工每工时按7.00元，油漆工每工时按3.60元计算等。

3.机械设备修理完工后，将领用材料的计划价格成本，减去退库材料的计划价格成本，算出耗用材料计划价格成本，再加上按估计修理工时计算的工缴费，算出各机械设备经常修理的计划成本。

如承修0.3立方米斗容量履带挖土机一台，在修理期间，共领用钢材100千克，每千克计划价格为2.40元，油漆5千克，每千克计划价格为14.00元。

根据生产部门估算，共需耗用修理工时如下：

金工　　　　17工时　　　白铁工　　　 8工时

钳工　　　142工时　　　 电焊工　　　12小时

冷作工　　　20工时　　　油漆工　　　 25工时

则修理这台挖土机的计划成本的计算方法如下：

耗用材料计划价格成本为：

工缴费为：

挖土机经常修理计划成本为：

310+988＝1 298（元）

将月份内修理完工机械设备经常修理的计划成本相加，即得月份内修理完工机械设备经常修理的计划成本合计。设例中，假定为16 000元，则修理完工机械设备经常修理的实际成本占计划成本的百分比为：

15 680/16 000×100％＝98％

0.3立方米斗容量履带挖土机经常修理的实际成本为：

1 298×98％＝1 272.04（元）

第五节砖、瓦、采石成本的计算

砖、瓦、石子的生产，都属连续式复杂生产，如砖瓦厂生产砖、瓦所用的粘土，必须经过采掘、制坯、焙烧等生产步骤，然后成为砖、瓦。采石场经过剥离、采掘、筛分等生产步骤，然后成为施工所需的石子。由于这些生产单位的生产过程，都是由两个以上连续步骤组成，所以在计算成本时，大都采用分步成本计算法。

分步成本计算法是按照产品生产步骤计算产品成本的一种方法。在这些连续式复杂生产企业单位中，从材料投入生产到产成品完成，要经过一系列的连续生产步骤，除最后步骤生产出来的是产成品外，其他各个步骤生产完成的都是各种不同的半成品，这些半成品是下一步骤加工的对象。按照是否要计算各个步骤半成品的成本，分步成本计算法分为逐步结转和平行结转两种方式。如果既要计算完工产品成本，又要计算各个步骤半成品成本，就可采用逐步结转的分步成本计算法。

一、逐步结转分步成本计算法

在采用逐步结转的分步成本计算法计算各个步骤产品成本时，上一步骤所产生的半成品的成本，要随着半成品实物的转移从上一步骤产品成本明细分类账转入下一步骤相同产品成本明细分类账中，以便逐步计算半成品成本和最后一个步骤的产成品成本。这种结转成本的计算程序如图表7-12所示。

它的具体计算程序是：

1.按生产步骤设置产品成本明细分类账。如果一个步骤生产多种产品，成本明细分类账要按该步骤的每种产品设置，用以记录各个生产步骤发生的生产费用。对于间接费用，要先在间接费用明细分类账中进行归集，然后按照一定的标准，分配记入各个生产步骤的产品成本。

2.记录每个生产步骤生产的半成品、在产品和产成品的数量。在记录中通常应包括下列各项资料：（1）由上一步骤转入本步骤的半成品数量；（2）由本步骤转入下一步骤的半成品的数量，在最后步骤即为产成品数量；（3）留存本步骤的半成品数量；（4）废品数量；（5）在产品数量。

3.按照生产步骤依次计算各个生产步骤半成品和在产品的成本，并将转入下一步骤的半成品成本作逐步的结转，直至最后生产步骤求得产成品成本。

各步骤耗用上一步骤半成品的成本，应根据耗用半成品数量乘以半成品的单位成本计算。如果月初有半成品，则由于各月生产半成品成本的不同，耗用半成品的单位成本也要同材料一样，采用先进先出法计算，也可先按计划单位成本计算，然后再调整成本差异。

各生产步骤如果既有完工半成品，又有在产品，要采用适当的方法，将各步骤生产费用在完工半成品和在产品之间划分计算，以便计算完工半成品成本，这样逐步结转，最后就算出产成品成本。从这里也可以看出，逐步结转分步成本计算法，实际上就是几个品种成本计算法的连续应用。

以制砖厂的砖成本计算来说，应先按制砖的各个生产步骤，即粘土采掘、制坯、焙烧等步骤分别设置产品成本明细分类账，记录各个步骤发生的生产费用。

设例中，假定某月各个步骤发生的生产费用如图表7-13所示。

该月份各生产步骤生产的半成品（产成品）和转入下步骤的半成品数量如图表7-14所示（假定无月初半成品和月末在产品）。

根据上述资料，即可逐一计算各个生产步骤半成品和产成品的成本。

粘土采掘步骤共发生生产费用3 600元，开采粘土1 200立方米，每立方米粘土成本为3.00元（3 600元÷1 200立方米）。转入制坯步骤的粘土800立方米，它的成本为2 400元（3.00元×800立方米）。此项粘土成本，即为制坯步骤自制半成品项目的成本。

制坯步骤在月份内发生生产费用13 200元，加上粘土采掘步骤转入粘土成本2 400元，共15 600元，制成砖坯40万块，每万块砖坯的成本为390元（15 600元÷40立方米），转入焙烧步骤的砖坯30万块，它的成本为11 700元（390元×30立方米），应列入焙烧步骤的自制半成品项目。

焙烧步骤在月份内发生的生产费用为9 900元，加上制坯步骤转入砖坯成本11 700元，共21 600元，每万块砖成本720元（21 600元÷30立方米）。

为了便于读者了解起见，现将上面计算列示如图表7-15所示。

如果在焙烧步骤烧成的砖有废品时，则应将废砖成本减去碎砖残值后的废品损失，由合格砖平均分摊。此项分摊的废品损失，可在“废品损失”项目加以反映。

如这个制砖厂该月在焙烧步骤产生碎砖1万块，此项碎砖经估价为140元，则正品砖每万块的实际成本就变成740元。它的计算方法如下：

1万块废砖的废品损失：

720元×1万块-140元＝580元

29万块合格砖的总成本：

720元×29万块+580元＝21 460元

29万块合格砖的单年成本：

21 460元÷29万块＝740元/万块

如果上述制砖厂同时生产各种不同规格的砖、瓦，则可在制坯、焙烧步骤为砖、瓦分别设置产品成本明细分类账，记录砖坯、瓦坯和烧砖、烧瓦发生的生产费用，以便分别计算砖坯、瓦坯的半成品成本和砖瓦的产成品成本。也可仍按制坯、焙烧步骤设置产品成本明细分类账，在计算制坯步骤各种砖坯、瓦坯的半成品成本和焙烧步骤各种砖、瓦的成本时，按照各种砖坯、瓦坯和砖、瓦在制坯、焙烧步骤的计划单位成本、数量，求出各自的计划成本所占的比例，加以分配计算。如上述制砖厂制坯步骤在月份内生产的砖坯、瓦坯的数量和单位计划成本为：

砖坯　20万块　万块计划成本　　　　600元

　　　　　　　计划成本合计　　　12 000元

瓦坯　4万张   万张计划成本 　　　　1 000元

　　　　　　　计划成本合计　　　　4 000元

这个制砖厂制坯步骤该月的生产费用总额为15 600元（包括粘土采掘步骤转入粘土成本），则砖坯、瓦坯的实际成本分别为：

砖坯的实际成本为：

15 600元×[12 000元/（12 000元+4 000元）]＝11 700元

每万块砖坯成本为：

11 700元÷20万块＝585元

瓦坯的实际成本为：

15 600元×[4 000元/（12 000元+4 000元）]＝3 900元

每万张瓦坯成本为：

3 900元÷4（万张）＝975元

二、平行结转分步成本计算法

在连续式复杂生产企业中，如果各个步骤生产出来的半成品都为企业下一步骤继续加工，在成本管理上也不要求计算各个步骤的半成品成本，可采用平行结转分步成本计算法。

在采用平行结转分步成本计算法时，由于不要求计算各个生产步骤半成品成本，因而也不计算各步骤耗用上一步骤转入的半成品成本，只要计算本生产步骤发生的生产费用以及其中应计入产成品的成本，将各个生产步骤中应计入产成品的成本平行结转、汇总，就可算出该种产品的产成品成本。这种结转成本的计算程序，可列示如图表7-16所示。

为了计算各个生产步骤中应计入产成品的成本，必须将各个生产步骤本身发生的生产费用（不包括上一步骤半成品成本）划分为耗用于产成品的成本，以及耗用于尚未最后成为产成品的在产品成本。这里所说的在产品，是就全厂范围而言的广义在产品。它包括本步骤的在产品和本步骤已经完工但尚未成为最终产品的半成品（这些半成品可能留在半成品库中，也可能已被以下各步骤耗用但尚未加工成为产成品的半成品）。

各生产步骤生产费用在产成品和广义在产品之间的划分，可采用本章第二节中所说的按约当产量比例计算、按定额耗用量比例计算等方法，先计算单位半成品成本，然后再计算产成品中各该步骤的成本。按约当产量比例计算的方法如下：

仍以上述制砖厂为例：

粘土采掘步骤单位半成品成本＝3 600元/1 200立方米＝3.00元/立方米

砖成本中粘土裁决步骤的成本＝30万块×20立方米/万块①×3.00元/立方米＝1 800元

①每万块砖耗用粘土数量是根据制坯步骤耗用800立方米粘土，制成40万块砖坯算得。即：800立方米/40万块＝20立方米/万块

粘土采掘步骤月末在产品成本＝3 600元-1 800元＝1 800元

制坯步骤单位半成品成本＝（15 600元-2 400元）/40万块＝13 200元/40万块＝330元/万块

砖成本中制坯步骤的成本＝30万块×1×330元/万块＝9 900元

制坯步骤月末在产品成本＝13 200元-9 900元＝3 300元

焙烧步骤单位产品成本＝（21 600元-11 700元）/30万块＝330元/万块

砖成本中焙烧步骤的成本＝30万块×330元/万块＝9 900元

30万块砖总成本＝1 800元+9 900元+9 900元＝21 600元

每万块砖成本＝21 600元/30万块＝720元

从上可知，采用平行结转分步成本计算法结转成本，各生产步骤可以同时计算成本，平行汇总计入产成品成本，不必逐步结转，而且能直接提供按原始成本项目反映的产品成本资料，因而能够简化和加速成本计算工作。这是它较逐步结转分步成本计算法的优点。但是，它不能提供各个生产步骤半成品的成本资料，不能为各个生产步骤在产品、半成品的实物管理和资金管理提供资料。因此，在实际工作中究竟采用哪种分步成本计算法，必须根据各企业单位的具体情况和管理要求来确定。

第六节钢筋混凝土构件成本的计算

附属工业企业和辅助生产单位生产的各种钢筋混凝土构件，都要经过钢筋成型、混凝土浇灌（包括安装模板、摆置骨架、混凝土搅拌、捣固、养护、拆模、起吊等工序）这两个生产步骤（与两个生产步骤相适应，一般都设钢筋、预制两个车间）。由于生产品种规格较多，很难采用分步成本计算法，按生产步骤、按各种构件设置成本明细分类账来计算它们的成本，而只能先按生产步骤、按构件类别设置产品成本明细分类账，算得各类构件的成本，然后按照各种构件的计划成本或预算成本的比例，分配计算各种构件的成本。

如果混凝土构件预制厂钢筋、预制两个车间生产的大型屋面板和多孔板规格较多，按各种规格列为成本计算对象分别计算，不但工作量较大，而且也很难将它们耗用的材料、人工等划分开来。因此，往往采用分步分类成本计算法，即分别钢筋、预制车间按大型屋面板、多孔板共设置四个产品成本明细分类账。由于要按构件类别计算成本，对于各个车间发生的动力、折旧、修理等生产费用，也要按车间先行计算或汇总，然后按照一定标准分配计入各类构件成本。对于这些费用，可以分别进行分配，也可合并设置一个其他直接费项目，并按车间设置其他直接费明细分类账，于月终按照各类构件耗用工时的比例，分配计入各类构件成本。至于混凝土构件预制厂的间接费用，也应先在间接费用明细分类账中汇总登记，再按各类构件耗用工时的比例，分配计入各类构件成本，然后按照下列程序，计算各种构件的成本。

1.根据产品成本明细分类账，汇总各类构件在各车间发生的生产费用（包括发生的工料费和分配的其他直接费和间接费用）。设例中，该月各类构件在各车间发生的生产费用如图表7-17所示。

2.计算各车间各类构件的在产品成本。考虑到各种构件的成本主要是材料费用，为了简化计算手续，可按照材料费计算。设例中，钢筋车间各类构件月末在产品（即未成型钢筋）成本为：

大型屋面板　　4 800元

多孔板　　　　3 600元

3.以各类构件在钢筋车间发生的生产费用，加月初在产品成本，减月末在产品成本，求得本月成型钢筋的成本；然后加上预制车间的成本，求得本月完工各类构件的实际成本。设例中，钢筋车间大型屋面板的月初在产品成本为3 600元，多孔板的月初在产品成本为2 400元，各类完工构件的实际成本如图表7-18所示（假定预制车间没有月初、月末在产品）。

4.以各种构件的预算成本，分别乘各该构件的生产数量，求得各种构件的预算成本的总和。设例中，各种构件的生产数量及其预算成本如图表7-19所示。

5.以各类构件的预算成本的总和，除本月完工各类构件的实际成本，求得各类构件实际成本占预算成本的百分比。设例中：

大型屋面板的实际成本占预算成本的百分比为：

315 000/350 000×100％＝90％

多孔板的实际成本占预算成本的百分比为：

121 600/128 000×100％＝95％

6.以各类构件实际成本占预算成本的百分比乘该类各种构件的预算成本，求得各种构件的实际成本；再分别除以生产数量，即得各种构件的单位成本。设例中，各种构件的总成本和单位成本如图表7-20所示。

以上各种构件的单位成本是以立方米为计量单位，如果要求得各种构件每块的成本，则可以各种构件每块的体积，乘该构件每立方米成本求得。如YB—1大型屋面板每块体积为0.4451立方米，则每块YB—1大型屋面板成本为：

0.4451×306＝136.20（元）

第七节附属工业生产和辅助生产的总分类核算

一、附属工业生产的总分类核算

施工企业所属附属工业生产的总分类核算，在“生产成本——工业生产成本”科目中进行。凡因生产产品而发生的各项生产费用，都要自“原材料”、“低值易耗品——低值易耗品摊销”、“材料成本差异”、“应付工资”或“应付职工薪酬——应付工资”、“应付福利费”或“应付职工薪酬——应付福利费”、“应付账款”、“待摊费用”、“现金”、“银行存款”、“累计折旧”、“长期待摊费用”等科目的贷方转入“生产成本——工业生产成本”科目的借方，作如下分录入账：

借：生产成本——工业生产成本　　　　　　　　　　391 000

　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　336 600

　　　低值易耗品——低值易耗品摊销　　　　　　　　　　3 600

　　　材料成本差异　　　　　　　　　　　　　　　　　　　400

　　　应付工资或应付职工薪酬——应付工资　　　　　　　25 000

　　　应付福利费或应付职工薪酬——应付福利费　　　　　3 500

　　　现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　500

　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　3 400

　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　12 000

　　　长期待摊费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　6 000

附属工业企业发生的间接费用，要先自“原材料”、“低值易耗品——低值易耗品摊销”、“材料成本差异”、“应付工资”或“应付职工薪酬——应付工资”、“应付福利费”或“应付职工薪酬——应付福利费”、“应付账款”、“现金”、“银行存款”、“累计折旧”、“长期待摊费用”等科目的贷方转入“生产成本——工业生产成本——间接费用”科目的借方：

借：生产成本——工业生产成本——间接费用　　　　　　48 000

　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　6 200

　　　低值易耗品——低值易耗品摊销　　　　　　　　　　　7 880

　　　材料成本差异　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　200

　　　应付工资或应付职工薪酬——应付工资　　　　　　　　17 000

　　　应付福利费——或应付职工薪酬——应付福利费　　　　2 380

　　　现金　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　340

　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　8 000

　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　4 000

　　　长期待摊费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　2 000

月终将间接费用分配记入产品成本时，再自“生产成本——工业生产成本——间接费用”科目的贷方转入“生产成本——工业生产成本”科目的借方：

借：生产成本——工业生产成本　　　　　　　　　　48 000

　贷：生产成本——工业生产成本——间接费用　　　　48 000

附属工业企业加工完成并经验收入库或已堆放指定场地的产成品，要按产品实际成本自“生产成本——工业生产成本”科目的贷方转入“库存商品”科目的借方：

借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　439 000

　贷：生产成本——工业生产成本　　　　　　　　　439 000

产成品销售时，应将产品的实际成本自：“库存商品”科目的贷方转入“其他业务支出——产品销售成本”科目的借方；同时将产品销售收入记入“其他业务收入——产品销售收入”科目的贷方。附属工业企业加工完成直接发交委托单位的代制品或代修品，可由“生产成本——工业生产成本”科目的贷方直接转入“其他业务支出——产品销售成本”科目的借方；同时将产品销售收入记入“其他业务收入——产品销售收入”科目的贷方（见第八章第二节）。

附属工业企业对销售产品如采用赊销、分期收款结算方式，并按合同约定收款日期确认销售收入实现时，可在产成品发出或办妥赊销、分期收款销售合同（手续）后，将赊销或分期收款的产成品实际成本，从“库存商品”科目的贷方转入“分期收款发出商品”科目的借方。按合同规定期限收取销售价款时，记入“银行存款”或“应收账款”科目的借方和“其他业务收入——产品销售收入”科目的贷方，并按当期收回的价款占应收款项总额的比例计算结转已销售实现的产成品的销售成本，将它记入“其他业务支出——产品销售成本”科目的借方和“分期收款发出商品”科目的贷方。

附属工业企业对验收入库或堆放指定场地的产成品，应设置产成品明细分类账（或“产成品卡片”），并在明细分类账（或卡片）的收入、发出和结存栏，各设数量、单价和金额三栏，用以进行数量和金额的核算，平时可只记收入和发出的数量，待月终算得入库产成品的实际成本后，再按照先进先出法、计算发出和结存产成品的实际成本。为了简化核算手续并均衡核算工作，对发出产成品的实际成本，也可按月初结存产成品的平均单位成本（即单价）计算。

二、辅助生产的总分类核算

施工企业辅助生产的总分类核算，在“生产成本——辅助生产成本”科目中进行。凡因生产产品或提供劳务而发生的各项费用，都要自“原材料”、“低值易耗品——低值易耗品摊销”、“材料成本差异”、“应付工资”或“应付职工薪酬——应付工资”、“应付福利费”或“应付职工薪酬——应付福利费”、“银行存款”、“累计折旧”、“长期待摊费用”等科目的贷方转入“生产成本——辅助生产成本”科目的借方：

借：生产成本——辅助生产成本　　　　　　　　　　　　　XXX

　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

　　　低值易耗品——低值易耗品摊销　　　　　　　　　　　XXX

　　　材料成本差异　　　　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

　　　应付工资或应付职工薪酬——应付工资　　　　　　　　XXX

　　　应付福利费——或应付职工薪酬——应付福利费　　　　XXX

　　　银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

　　　累计折旧　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

　　　长期待摊费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

由于辅助生产单位加工的产品和提供的劳务，大都供应企业内部，为了简化核算手续，一般可不分配施工生产单位的间接费用。

辅助生产单位加工完成并验收入库的成品，大都属于施工单位需要的材料，应按计划价格（预算价格）成本自“生产成本——辅助生产成本”科目的贷方转入“原材料”、“低值易耗品”等科目的借方：

借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

　　低值易耗品　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

　贷：生产成本——辅助生产成本　　　　　　　　　XXX

同时将入库成品实际成本与计划价格成本的差异，自“生产成本——辅助生产成本”科目转入“材料成本差异”科目。当实际成本大于计划价格成本时，要将成本差异自“生产成本——辅助生产成本”科目的贷方转入“材料成本差异”科目的借方：

借：材料成本差异　　　　　　　　　　　　　　XXX

　贷：生产成本——辅助生产成本　　　　　　　　XXX

当实际成本小于计划价格成本时，要将成本差异用红字记入“生产成本——辅助生产成本”科目的贷方和“材料成本差异”科目的借方。

辅助生产单位对本企业内部各项工程施工、产品生产、机械作业、管理部门、专项工程提供的劳务，应按实际成本自“生产成本——辅助生产成本”科目的贷方转入“生产成本——工程施工成本”或“工程施工”、“生产成本——工业生产成本”、“生产成本——机械作业成本”或“机械作业”、“管理费用”、“在建专项工程”等科目的借方：

借：生产成本——工程施工成本或“工程施工”　　　　　XXX

　　生产成本——工业生产成本　　　　　　　　　　　XXX

　　生产成本——机械作业成本或机械作业　　　　　　XXX

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

　　在建专项工程　　　　　　　　　　　　　　　　　XXX

　贷：生产成本——辅助生产成本　　　　　　　　　　　XXX

为了及时计算工程、产品的成本，对辅助生产部门为企业内部提供的劳务，也可先按内部结算价格进行结转，于月终算出劳务的实际成本后，再按实际成本进行调整。