学习目的
通过本章的学习，使学生了解工业企业各项费用的性质和内容，熟悉费用的各种分配方法及适用范围，掌握各项费用的确认、归集、分配和账务处理方法，熟悉有关费用分配表的编制。
第一节 要素费用的核算
产品成本是以产品为对象归集的生产耗费，包括的内容很广，既有材料耗用、人工耗用等要素费用的耗用，又有生产部门为组织和管理生产而发生的耗用，还有产品生产过程中发生的生产损失等。
一、要素费用核算概述
（一）要素费用的内容
要素费用主要包括材料费用、燃料费用、外购动力费用、职工薪酬、折旧费用、利息费用和税金等费用。
要素费用与产品成本之间的关系如图3-1所示。
（二）要素费用的分配方法
1.费用分配原则
费用的分配原则主要有两条：
（1）谁受益谁负担：受益对象既包括生产的产品和提供的劳务，也包括管理部门、在建工程等。一般来说，对基本生产车间的直接生产费用（除机器设备折旧费）一般记入“生产成本——基本生产成本”账户，基本生产车间的间接生产费用和机器设备折旧费一般记入“制造费用”账户i而对辅助生产车间应计入产品成本的费用，视其规模和管理要求，可以采取两种归集方法，第一种方法是将所有费用记入“生产成本——辅助生产成本”账户，第二种方法是同基本生产车间一样，将直接生产费用和间接生产费用分别记入“生产成本——辅助生产成本”和“制造费用”账户；对期间费用，直接记入“管理费用”、“销售费用”、“财务费用”等账户。费用的一般分配去向如表3-1所示。
（2）直接费用直接计入，间接费用分配计入：凡能直接分清是为生产哪种产品（或成本核算对象）而发生的费用，即为直接计入费用（一般称为直接费用），无需分配，可以直接计入该种产品（或成本核算对象）成本；凡不能直接分清是为生产哪种产品（或成本核算对象）而发生的费用，即为间接计入费用（一般称为间接费用），需要通过一定的方法分配后计入各种产品（或成本核算对象）成本。可以这样说，在只生产一种产品的企业（或车间），无论是直接生产费用还是间接生产费用都为直接费用，直接计入该种产品成本中，即记入“生产成本——基本生产成本——XX产品”账户；在生产几种产品的企业（或车间）中，无论是直接生产费用还是间接生产费用，只要不能直接分清是为生产哪种产品而发生的，即为间接费用，就需分配后计入各种产品成本。
2.间接费用的分配标准
分配间接费用时，应选择较适宜的分配标准，使分配结果比较合理。选择分配标准应注重关联性和简便性。所谓关联性是指分配标准应与各分配对象有较密切的关系，一般呈多受益多负担的比例关系；所谓简便性是指分配标准的资料容易取得，分配计算过程较简单。
费用的分配标准主要有：
（1）成果类，如产品的重量、体积、产量、产值等。
（2）消耗类，如生产工时、生产工人工资、机器工时、原材料消耗量或原材料费用等。
（3）定额类，如定额消耗量、定额费用、定额工时等。
3.间接费用的分配公式
分配时，应先计算费用分配率，再在各分配对象之间进行分配，计算公式如下：
上述公式可称为费用分配的通用公式，无论是在不同对象之间分配材料费用、职工薪酬费用以及综合性的制造费用、辅助生产费用，还是在同一产品内部的完工产品和期末在产品之间分配累计生产费用，都适用本公式。
二、材料费用的核算
（一）材料费用核算概述
1.材料的分类
按在生产经营过程中的作用，材料可分为以下几类：
（1）原料及主要材料：是指经过加工后构成产品实体或主要成分的各种原料和材料。其中，原料一般指直接取自于自然界的天然状态的农产品与矿产品等劳动对象，如原棉、矿石、原油等。材料一般指来自加工企业的已被劳动加工的劳动对象，如棉纱、钢材等。
（2）辅助材料：直接用于生产，有助于产品形成或便于生产进行，但不构成产品主要实体的各种材料。其中有的同原料及主要材料相结合，有助于产品的形成，如催化剂、染料、油漆等。有的用于创造正常的劳动条件，如灯泡、清洁用具等。
（3）外购半成品：指企业从外部购入需进一步加工或装配于本企业产品的主要实体的半成品及零配件。如纺织企业的外购坯布，酿酒企业的外购粮食酒等。
（4）修理用备件：指用于本企业机器设备和运输设备所专用的各种零件和备件，如轴承、齿轮、阀门、轮胎等。
（5）燃料：指在生产过程中用来燃烧、发热，或为创造正常劳动条件耗用的各种燃料，包括固体燃料、气体燃料和液体燃料，如煤炭、各种油料、煤气等。
（6）包装物：指为包装本企业产品、商品，并准备随同产品、商品一起出售的，或者在销售过程中租赁给购货单位使用的各种包装用的物品，如桶、箱、坛、袋、瓶等。
（7）低值易耗品：指单位价值较低、使用年限较短（一般在一年以内）且容易耗损的各种工具、管理用具、玻璃器皿以及劳保用品。
2.材料费用的计算
材料费用的计算，就是要正确计算产品生产过程中材料消耗的数量和金额。
1）消耗材料数量的计算
消耗材料数量的计算方法主要有两种：一是永续盘存制，二是实地盘存制。具体如下：
（1）永续盘存制。永续盘存制也叫账面盘存制或连续记录法，它是指每次收人、发出材料时，都根据有关收发材料的原始凭证将材料收入和发出的数量逐笔记入材料明细账，材料消耗的数量就是根据材料发出的原始记录确定的，在材料明细账中能随时计算材料消耗数量和结存数量。
采取永续盘存制能正确计算出生产过程中材料的消耗数量，因此企业应建立健全原始记录和计量验收制度，严格材料收入、发出的凭证手续，保证材料消耗数量的真实性。
企业记录生产过程中材料消耗的原始记录主要有“领料单”、“限额领料单”和“领料登记表”等发料凭证。会计部门应对发料凭证所列材料的种类、数量和用途等进行审核，只有经过审核、签章的发料凭证才能据以发料，并作为发料核算的原始凭证。
生产所剩余料，应该填制退料单。对于车间已领未用，下月需要继续耗用的材料，为了避免材料实物本月末交库、下月初又要领用的手续，可以采用“假退料”办法，即材料实物不动，只是填制一份本月的退料单，表示该项余料已经退库，同时填制一份下月的领料单，表示该项余料又作为下月份的领料出库。
期末，企业应当根据全部领退料凭证汇总编制“发出（耗用）材料汇总表”，确定材料消耗量。发出（耗用）材料汇总表应按照领料用途和材料类别分别汇总。凡能分清某一成本计算对象的材料消耗，应当单独列示，以便直接计入该成本计算对象；凡属于几个成本计算对象共同耗用的材料，应当选择适当的分配方法，分别计入有关成本计算对象的材料费用项目。
（2）实地盘存制。实地盘存制也叫定期盘存制或盘存计算法，它是指每次发出材料时不作记录，材料发出（消耗）数量是根据期末实地盘点结存数量，倒挤出来的。其材料消耗量的计算公式如下：
本期消耗材料数量＝期初结存材料数量＋本期收入材料数量－期末结存材料数量
从公式中可知，采用这种方法计算材料消耗量是不准确的，因为它将材料的被盗、损坏和丟失数量都计算在材料正常的消耗数量中了，这是不利于加强管理、节约成本的。因此，企业一般不采用这种办法计算材料消耗量。
2）消耗材料价格的计算
在实际工作消耗材料的价格（成本）的计算一般有两种做法：一是按实际成本组织材料的核算，二是按计划成本组织材料的核算，但无论采用何种材料核箅方式，企业生产过程中消耗的材料，都应当是材料的实际价格（成本）。关于消耗（发出）材料的计价问题，在《财务会计》相关章节中已有详述，在此只作简介：
（1）按实际成本计价。企业按实际成本计价进行材料核箅时，材料明细账中收入材料的金额，应根据按实际成本计价的收料凭证登记；这样，同一品种、规格的材料由于购入时的时间和地点不同，各批材料购进的实际价格可能不一致，因此产生了消耗材料按什么价格来计算的问题。在实际工作中，可采取先进先出法、全月一次加权平均法、移动加权平均法、个别认定法等方法。
（2）按计划成本计价。企业按计划成本计价进行材料核算时，消耗材料仍应当是其实际成本。材料实际成本等于消耗材料的计划成本加上应分摊的材料成本差异。当分摊的材料成本差异为超支差异时（实际成本大于计划成本），与计划成本相加；当分摊的材料成本差异为节约差异时（实际成本小于计划成本），与计划成本抵减（即加上一个负数）。企业应当正确计算消耗材料应分摊的材料成本差异，将消耗材料的计划成本调整为实际成本。
（二）原材料费用分配的核算
1.原材料费用的分配方法
原材料在产品成本中一般占较大比重，为体现重要性原则，对直接构成产品实体或直接用于产品生产的原材料规定有单独的成本项目“直接材料”。
原材料费用在几种产品（成本计算对象）之间进行分配的分配标准可以选用成果类和定额类，即可以按重量（体积、产量、面积）比例分配，也可以定额消耗量（定额费用）比例分配。
1）重量（体积、产量、面积）比例分配法
重量（体积、产量、面积）比例分配法是以各种产品的重量（体积、产量、面积）为标准来分配原材料费用的方法。计算公式如下：
【例3-1】汉荣工厂生产甲、乙、丙三种产品，根据发出材料汇总表，本月甲、乙、丙三种产品共同耗用A材料30000元；根据产量记录，本月三种产品的投产量分别为200件、100件、500件，单件产品净重分别为20千克、50千克、12千克。对所耗A材料费用按重量比例分配法分配计算如下：
（1）分别计算各种产品总重量：
甲产品总重量=200×20=4000（千克）
乙产品总重量=100×50=5000（千克）
丙产品总重量=500×12=6000（千克）
（2）计算原材料费用分配率：
（3）在各种产品之间分配原材料费用：
甲产品应分配A材料费用=4000×2=8000（元）
乙产品应分配A材料费用=5000×2=10000（元）
丙产品应分配A材料费用=6000×2=12000（元）
在实务中，一般通过编制原材料费用分配表进行分配。A材料费用分配表如表3-2所示。
在后续内容中，凡对费用的分配都将省去对具体分配公式、具体分配过程的列示。
2）定额消耗量（定额费用或成本）比例分配法
定额消耗量（定额费用或成本）比例分配法是以各种产品的定额消耗量（定额费用或成本）为标准来分配原材料费用的方法。
【例3-2】汉荣工厂生产甲、乙、丙三种产品，根据发出材料汇总表，本月甲、乙两种产品共同耗用B材料900千克，每千克20元，共计18000元。根据产量记录，本月甲、乙两种产品的投产量分别为200件、100件，单件产品原材料消耗定额分别为10千克、25千克。对所耗B材料费用按定额消耗量比例分配如表3-3所示。
从计算可知，按定额消耗量比例分配法和定额成本比例分配法的分配结果是相同的。
2.分配结转原材料费用的账务处理
分配结转原材料费用的账务处理的依据是“原材料耗用汇总表”汇集的全部原材料费用和“原材料费用分配表”的分配结果。
【例3-3】汉荣工厂本月“原材料耗用汇总表”见表3-5，本月共同耗用的原材料分配情况见表3-2和表3-3。
据此编制结转本月原材料费用的会计分录如下：
借：生产成本——甲产品（8000+8000+10000） 26000.00
——乙产品（10000+10000+7000） 27000.00
——丙产品（12000+8000） 20000.00
制造费用——基本生产车间 2030.50
管理费用 1500.00
销售费用 2500.00
在建工程（2000+4000） 6000.00
贷：原材料——A材料 30000.00
——B材料 20000.00
——C材料 25000.00
——D材料 10030.50
（三）燃料费用分配的核算
1.燃料费用的分配方法
燃料费用实际上也属于原材料费用范畴，但如果燃料费用在产品成本中所占比重较大时，可以与动力费用一起专设“燃料与动力”成本项目，并将“燃料”单独进行核算，设置“燃料”账户。
不单独设置“燃料”账户核箅燃料费用时，应将燃料费用直接记入“直接材料”成本项目，“燃料”作为“原材料”账户的二级账户进行核算。
单独设置“燃料”账户核算燃料费用时，其分配的程序和方法与原材料费用的分配的程序和方法相同。燃料费用的分配标准可以是产品的重量、体积，可以是所耗原材料的数量或费用，也可以是燃料的定额消耗量或定额费用。
【例3-4】汉荣工厂生产曱、乙、丙三种产品，本月三种产品共同耗用E燃料8000元。根据产量记录，本月三种产品的投产量分别为200件、100件、500件，单件产品的燃料消耗定额分别为20千克、15千克、5千克。对所耗燃料费用按定额消耗量比例分配如表3-6所示。
2.分配结转燃料费用的账务处理
分配结转燃料费用的账务处理的依据是“燃料耗用汇总表”汇集的全部燃料费用和“燃料费用分配表”的分配结果。
【例3-5】汉荣工厂本月“燃料耗用汇总表”见表3-7，本月共同耗用的8000元燃料费用分配情况见表3-6。
据此编制结转本月燃料费用的会计分录如下：
借：生产成本——甲产品（4000+300） 4300
——乙产品（1500+500） 2000
——丙产品（2500+700） 3200
制造费用——基本生产车间 1000
管理费用 800
贷：燃料——E燃料 8000
——F燃料 3300
（四）周转材料的核算
周转材料，是指企业能够多次使用、逐渐转移其价值但仍保持原有形态，不确认为固定资产的材料，包括包装物和低值易耗品，以及企业（建筑承包商）的钢模板、木模板、脚手架等。
包装物和低值易耗品都属于材料，但它们的用途和性质与原材料并不相同，因此，有必要设置“周转材料”总账账户进行核算，并按周转材料的种类，分别“在库”、“在用”和“摊销”进行明细核箅。
如果企业包装物和低值易耗品数量较多，也可以单独设置“包装物”和“低值易耗品”总账账户进行核算，并按包装物和低值易耗品的类别等进行明细核算。如果企业包装物数量不多，也不经常出租、出借，为了简化手续，可以将包装物并人辅助材料一类，作为“原材料”总账账户的二级账户。
需要说明的是，各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，应在“原材料”账户中核算。周转材料在领用后，其价值应摊销计入成本、费用中。由于周转材料在产品成本中所占比重较小，没有专设成本项目，车间领用的用于生产和管理的周转材料都计入“制造费用”账户。
周转材料摊销，按其数量的多少和金额的大小，可采用一次转销法和五五转销法。
1.一次转销法
一次转销法又称一次摊销法或一次计入法，是指在领用周转材料时，将其价值一次全部计入有关的成本、费用的摊销方法。在该法下，领用周转材料，按其账面价值，借记“制造费用”、“管理费用”等账户，贷记“周转材料”账户；报废时，应将周转材料的残料价值作为当月周转材料摊销价值的减少，冲减有关的费用、成本，即借记“原材料”等账户，贷记“制造费用”、“管理费用”等账户。
【例3-6】汉荣工厂基本生产车间领用包装物采用一次转销法核算。本月领用包装物一批，其实际成本为800元；以前月份领用的另一批包装物在本月报废，其实际成本为1000元，报废时残料回收计价100元。核算如下：
（1）领用包装物时：
借：制造费用——基本生产车间 800
货：周转材料——包装物 800
（2）报废包装物残料入库时：
借：原材料 100
贷：制造费用 100
2.五五转销法
五五转销法又称五五摊销法或五成摊销法，是指周转材料在领用时摊销其一半价值，在报废时摊销其另一半价值的摊销方法。在该法下，应在“周转材料”总账账户下，按周转材料的种类，分别“在库”、“在用”和“摊销”进行明细核算。
周转材料领用时，按其全部价值，借记“周转材料——在用周转材料”账户，贷记“周转材料——在库周转材料”账户；同时摊销其一半价值，借记“制造费用”、“管理费用”等账户，贷记“周转材料——周转材料摊销”账户。
周转材料报废时，按回收残料价值借记“原材料”等账户，按周转材料的别一半价值减去残料价值后的差额，借记“制造费用”、“管理费用”等账户，贷记“周转材料——周转材料摊销”账户；同时应注销报废周转材料的价值及其累计摊销额，借记“周转材料——周转材料摊销”账户，贷记“周转材料——在用周转材料”。
【例3-7】汉荣工厂行政管理部门领用低值易耗品采用五五转销法核算。本月领用管理用具一批，其实际价值为2000元；本月报废管理用具一批，其实际成本为1600元，残料回收计价50元。核算如下：
（1）领用管理用具时：
借：周转材料——在用周转材料——低值易耗品 2000
贷：周转材料——在库周转材料——低值易耗品 2000
（2）摊销所领用管理用具的一半价值时：
借：管理费用 1000
货：周转材料——周转材料摊销——低值易耗品 1000
（3）摊销所报废管理用具的另一半价值时：
借：原材料 50
管理费用 750
贷：周转材料——周转材料摊销——低值易耗品 800
（4）注销报废管理用具的价值及其累计摊销额：
借：周转材料——周转材料摊销——低值易耗品 1600
贷：周转材料——在用周转材料——低值易耗品 1600
周转材料采用计划成本进行日常核算的，领用周转材料时，还应同时结转应分摊的成本差异。
三、外购动力费用的核算
（一）动力费用概述
动力费用是指企业在生产和管理过程中消耗的电力、煤气和蒸汽等动力费用，包括外购和自制两种来源。外购动力是从企业外部有关单位（如供电公司、供气公司）购入的，自制动力是企业辅助生产车间（如供电车间、供气车间）提供的。
企业产品生产耗用的外购动力费用和自制动力费用，既属于直接费用、又属于间接费用。在成本项目的设置上，有三种处理办法：
（1）当动力费用在产品生产中所占比重较大时，为体现重要性原则，一般与燃料费用一起单独设置“燃料和动力”成本项目。
（2）当动力费用在产品生产中所占比重不大时，从动力费用属于直接费用且燃料是原材料中的一类考虑，可以将其并入“直接材料”成本项目。
（3）从动力费用属于间接费用考虑，为简化手续，也可以将其并入“制造费用”成本项目。
企业自制动力费用的核算在辅助生产费用的核算中讲述，本节主要讲述外购动力费用的核算。
（二）外购动力费用支出的核算
企业外购动力应按照权责发生制原则计量和确认，也就是说，计入产品成本和有关费用中的外购动力费用，应当是按照当月有关电力、煤气和蒸汽的计量装置确认的实际耗用量乘上相应单价的金额，而不管这些款项是否已经支付。
在实际工作中，抄录电表、煤气表的日期、支付款项的日期和成本计算的日期不一定相同，但这三项工作的各自间隔期是基本一致的。如抄表时间可能是每月20日，而付款时间可能在当月月末，也可能在下月月初，成本计算的时间一般在月末。也就是说计量装置所确定的耗用量是从上月20日到本月20日的实际消耗量，而成本计箅应计入的是从本月1日到本月月末的实际消耗量，两者往往不一致。不过这一差异对各月动力费用核算的正确性影响不大，因此，为简化工作，常用前者代替后者。
为简化核算工作，对在下月支付上月动力费用的情况下，一般应通过“应付账款”账户核算。即在本月确认应计入产品成本和有关费用的动力费用时，借记有关成本、费用账户，贷记“应付账款”账户，在下月支付款项时，借记“应付账款”账户，贷记“银行存款”账户。
若每月支付外购动力费用的日期基本固定，且每月付款日至月末应付动力费用相差不多，也可不通过“应付账款”账户核算，可于付款时直接借记成本、费用账户，贷记“银行存款”账户。
（三）外购动力费用分配的核算
1.外购动力费用的分配方法
外购动力费的分配，在有独立仪表的情况下，应根据仪表所示耗用数量及单价计算；在无仪表的情况下，应按照一定的标准在各种产品（成本核算对象）之间进行分配。分配的方法主要有生产工时比例分配法、定额消耗量比例分配法和机器功率时数比例分配法。
【例3-8】汉荣工厂生产甲、乙、丙三种产品，本月三种产品共同耗用外购电力18000元。根据工时记录，本月三种产品的生产总工时分别为20000小时、30000小时和40000小时。对所耗外购电力费用按生产工时比例分配法分配如表3-8所示。
2.分配结转外购动力费用的账务处理
分配结转外购动力费用的账务处理的依据是有关付款凭证（或应付账款凭证）和动力费用分配表。
【例3-9】汉荣工厂本月用电量为40000度，电费单价为0.6/度，应付电费为24000元。根据独立电表计量，基本生产车间产品生产用电30000度，车间一般照明用电4000度，管理部门用电6000度。该厂本月生产用电在各产品之间的分配情况见表3-8。据此编制会计分录如下：
借：生产成本——甲产品 4000
——乙产品 6000
——丙产品 8000
制造费用——基本生产车间 2400
管理费用 3600
贷：应付账款——市供电局 24000
四、职工薪酬费用的核算
（一）职工薪酬费用概述
职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出，它包括企业为职工在职期间和离职后提供的全部货币性薪酬和非货币性福利，也包括企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等。职工薪酬具体包括：
（1）职工工资、奖金、津贴和补贴。
（2）职工福利费。
（3）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费。
（4）住房公积金。
（5）工会经费和职工教育经费。
（6）非货币性福利。
（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿（通常称为辞退福利）。
（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。
其中（1）项可统称为工资，根据有关规定，工资总额由下列六个部分组成：计时工资、计件工资、奖金、津贴和补贴、加班加点工资、特殊情况下支付的工资。
为了如实反映职工薪酬的提取、分配和发放情况，企业应设置“应付职工薪酬”总账账户进行核算，并按应付职工薪酬设置“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”、“辞退福利”、"股份支付”等明细账户进行明细分类核算。
（二）职工薪酬费用的原始记录
企业要进行职工薪酬费用的核算，必须要有正确、完整的原始记录作为依据。不同的工资制度所依据的原始记录不同。计算计时工资费用，应以考勤记录中的工作时间为依据；计算计件工资费用，应以产量记录中的产品数量和质量记录为依据，因此，考勤记录和产量记录是计箅工资费用的主要原始记录，也是归集和分配工资费用的基础。考勤记录是反映职工出勤的原始记录，其记录形式主要有考勤簿、考勤表、考勤卡等；产量记录是登记工人或生产小组在出勤时间内完成产品的数量、质量和生产产品所用工时的原始记录，其记录形式主要有工作通知单、工序进程单和工作班产量记录等。
（三）职工薪酬费用的计算
1.工资费用的计算
1）计时工资的计算
计时工资是按每个职工的计时工资标准和实际工作时间计算的工资，计算公式如下：
应付计时工资＝计时工资标准×实际工作时间
职工的计时工资标准按其计算的时间单位不同，有按月按计算的月工资，称月薪制；有按日计算或按小时计算的日工资、小时工资，称为日薪制或小时工资制。在月薪制下，不论各月日历天数多少，也不论各月双休日和节假日多少，只要职工全勤，其每月的标准工资相同。在日薪制下，则根据职工的日（小时）工资标准和实际出勤天数（小时）来计算工资。具体如下：
（1）月薪制下，虽然职工各自的月工资标准相同，但由于各月的出勤、缺勤情况不同，各月应付给职工的计时工资并不完全相同。其计算公式如下：
应付计时工资＝月工资标准－（事假天数×日工资）－（病假天数×日工资×病假扣款率）
式中，日工资的计算有两种方法：一种方法是每月按30天计算，
。这种方法下，双休日和节假日计发工资，但事假、病假等缺勤期间的双休日和节假日按缺勤处理，扣发工资。另一种方法是每月按20.83天（用年日历天数365天，减去104个双休日和11个法定节假日，除以全年12个月），
。这种方法下，双休日和节假日不付工资，缺勤期间的双休日和节假日不扣工资。
（2）日薪制下，计箅应付给职工的计时工资按职工实际出勤天数计算。其计算公式如下：
应付计时工资＝出勤天数×日工资+病假天数×日工资×（1一病假扣款率）
【例3-10】汉荣工厂职工小王的月标准工资为1200元。2011年5月份31天，法定休假日10天，小王事假2天，病假3天，出勤16天。根据小王的工龄，病假工资按80%计算，他病假、事假期间没有双休日和节假日。按照应付计时工资的两种计算方法，分别计算如下：
A.每月按30天计算
B.每月按20.83天计算
按出勤天数计算应付计时工资＝16×57.61＋3×57.61×80%=1060（元）
按月标准工资扣除缺勤工资计算应付计时工资＝1200×57.61－3×57.61×20%=1050（元）
从以上结果可以看出，每种方法计算结果都不一样，各有利弊。企业具体采取哪种计算方法，由企业自行确定，但确定以后，不得随意变动。
2）计件工资的计算
计件工资，是根据职工完成的工作量和规定的计件单价计算的工资。计算计件工资的产品产量，包括合格产品和料废品（由于材料选用不合格造成的废品）数量，但不包括工废品（由于工人加工过失造成的废品）数量。计件工资分为个人计件工资和集体计件工资两种。具体如下：
（1）个人计件工资是以个人为计算单位的计件工资形式，适用于个人能单独操作而且能够直接计算个人完成产品的数量的工种。其计算公式如下：
【例3-11】汉荣工厂小张本月加工甲产品160件，计件单价4元；加工乙产品200件，计件单价3.5元。完工验收时，发现其中甲产品料废品10件，工废品5件，乙产品料废品8件，其余都为合格品。应付小张本月的计件工资如下：
应付计件工资＝（160-5）×4+200×3.5＝1320（元）
（2）集体计件工资是以集体为计算单位的计件工资形式，适用于工艺过程要求集体完成，不能直接计算个人完成产品的数量的工种。计算时，应先计算应付给该集体的计件工资总额，其计算方法与个人计件工资的计算相同；再将应付给该集体的计件工资总额在该集体（如小组）成员中进行分配，计算出应付给每个人的计件工资。
【例3-12】汉荣工厂建造固定资产的部分自制材料由4人小组共同完成，本月计件工资总额为5520元。小组成员每人的日工资、出勤天数以及按日工资和出勤天数分配的个人计件工资如表3-9所示。
3）奖金、津贴等的计算
奖金是支付给职工的超额劳动报酬和增收节支等的劳动报酬；津贴和补贴是支付给职工额外劳动或特殊劳动等的劳动报酬；加班加点工资是支付给职工因在节假日或规定劳动时间以外劳动的劳动报酬；特殊情况下支付的工资，是依据国家有关劳动法规和企业规定，在职工因病、工伤、产假、计划生育假、婚丧假、事假、探亲假、定期休假、停工学习等非工作时间支付的工资。
奖金、津贴和补贴、加班加点工资、特殊情况下支付的工资等计入工资总额，由企业按有关规定计算。
4）工资费用的汇总
企业先应计算出每个职工的当月应付工资，再根据有关部门转来的各项扣款通知单，减去各种代扣款项后的余额，就是每个职工当月的实发工资。可用公式表示如下：
月应付工资＝应付计时工资（或计件工资）＋应付奖金＋应付津贴和补贴＋加班加点工资＋特殊情况下的工资
月实发工资＝月应付工资－各种代扣款项
为了如实反映企业工资总额的构成，便于进行工资费用的核算，会计部门应根据计算出的职工工资，按照车间部门分别编制工资结算单和工资汇总表，工资结算单中填列应付每一职工的各种工资、代扣款项、应发金额、实发金额等，以作为与职工进行工资结算的依据。同时，应根据工资结算单中的应付工资按人员类别（工资用途）编制“工资结算汇总表”，汇集工资费用。“工资结算汇总表”是进行工资分配的主要依据。
【例3-13】汉荣工厂基本生产车间生产工人本月工资结算单如表3-10所示，同时根据各车间、部门的“工资结算单”编制的本月“工资结算汇总表”如表3-11所示。
2.职工福利费的计算
职工福利是指企业在工资和社会保险之外，对职工提供一定的福利补助，如困难职工生活补助费、医疗费、丧葬补助费、独生子女保健费等。
新会计准则规定福利费通常据实列支，但企业也可以先提后用。职工福利费是通过编制“职工福利费计提表”来计算的。
【例3-14】汉荣工厂确定的职工福利费提取比例为工资总额的10%。本月根据“工资结算汇总表”（见表3-11）的工资总额计算编制的“职工福利费计提表”如表3-12所示。
3.社会保险费的计算
社会保险费包括医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等。对社会保险费，国家和地区规定了计提基础和计提比例的，企业应按规定标准计提。
【例3-15】汉荣工厂本月“工资结算汇总表”见表3-11，企业按规定对医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费的计提比例分别为10%、20%、1.5%、0.5%和0.8%，据此根据工资总额计算编制的“社会保险费计提表”如表3-13所示。
4.住房公积金、工会经费和职工教育经费的计算
对住房公积金、工会经费和职工教育经费，国家和地区规定了计提基础和计提比例的，企业应按规定标准计提。
【例3-16】汉荣工厂本月“工资结算汇总表”见表3–11，企业按规定对住房公积金、工会经费和职工教育经费的计提比例分别为10%、2%、1.5%，据此根据工资总额计算编制的“住房公积金、工会经费和职工教育经费计提表”如表3-14所示。
（四）职工薪酬费用分配的核算
1.职工薪酬费用的分配方法
职工薪酬费用在产品成本中一般占较大比重，为体现重要性原则，对直接从事产品生产、劳务提供等人员的薪酬规定有单独的成本项目“直接人工”。但辞退福利直接计入当期损益，不包括在直接人工项目中。
采用计件工资形式支付的生产工人薪酬费用，一般可以直接计入所生产产品的成本，不需要在各种产品（成本核算对象）之间进行分配，采用计时工资形式支付的职工薪酬费用，如果是为生产一种产品（成本核算对象）而发生的，也可直接计入该种产品成本，不需分配；如果是为生产多种产品而发生的，则需要在各种产品（成本核算对象）之间进行分配。分配标准主要是产品的生产工时（实际工时或定额工时）和直接材料成本。
【例3-17】汉荣工厂有一个基本生产车间，生产曱、乙、丙三种产品，本月生产工人工资总额为90000元（见表3-11），按生产工人工资总额计提的职工福利费为9000元（见表3-12），计提的社会保险费为29520元（见表3-13），计提的住房公积金、工会经费和职工教育经费分别为9000元、1800元、1350元（见表3-14），产品生产工人的薪酬总额为140670元（90000＋9000＋29520＋9_000+1800＋1350）。根据工时记录，本月三种产品的实际生产总工时分别为20000小时、30000小时和40000小时。对工资费用按生产工时比例分配法分配如表3-15所示。
2.分配结转工资费用的账务处理
分配结转工资费用账务处理的依据是“工资结算汇总表”、“职工福利费计提表”、“社会保险费计提表”、“住房公积金、工会经费和职工教育经费计提表”和“直接人工费用分配表”。
由于职工薪酬包括的内容较多，计提表较多，对那些不需分配、能直接记入有关成本、费用账户的职工薪酬也需要汇总后再进行账务处理。
【例3-18】汉荣工厂根据“工资结算汇总表”（见表3-11）、“职工福利费计提表”（见表3-12）、“社会保险费计提表”、“住房公积金、工会经费和职工教育经费计提表”（见表3-14）和“直接人工费用分配表”（见表3-15）编制的“职工薪酬费用汇总表”如表3-16所示。
据此编制分配职工薪酬的会计分录如下：
借：生产成本——基本生产成本——甲产品 31260.00
——乙产品 46890.00
——丙产品 62520.00
生产成本——辅助生产成本 38762.40
制造费用——基本生产车间 10159.50
——辅助生产车间 5001.60
管理费用 15630.00
销售费用 5470.50
在建工程 32041.50
贷：应付取工薪酬 247735.50
五、折旧费用及其他费用的核算
要素费用中还有折旧费、修理费、利息、税金、差旅费、邮电通信费、广告费、业务招待费等。这些费用有的是产品成本的组成部分，有的则不是。其中属于产品成本部分的各种费用，也没有专门设立成本项目。因此，发生这些费用时，应该按照发生的车间、部门和用途进行归类，分别借记“制造费用”、“生产成本——辅助生产成本”“管理费用”、“销售费用”等账户，贷记“银行存款”等账户。
（一）固定资产折旧费用的核算
固定资产折旧费用是指企业固定资产在使用过程中发生的耗费，一般来说，除已提足折旧继续使用的固定资产和过去作为固定资产单独入账的土地外，企业对所有的固定资产都应计提折旧。
基本生产车间的机器设备的折旧费用中虽然是直接用于产品生产的费用，属于直接生产费用，但由于一种机器设备可能生产多种产品，一种产品的生产往往又需要使用多种机器设备，分配的工作往往比较复杂。为了简化产品成本的计算工作，生产车间的机器设备、房屋的折旧费用都记入“制造费用”账户。
固定资产折旧费用一般是通过按月编制的“固定资产折旧费用计算表”来确定的。
【例3-19】汉荣工厂采用分类折旧率计提固定资产折旧，本月“固定资产折旧费用计算表”如表3-17所示。
据此编制固定资产折旧的会计分录如下：
（1）辅助生产车间单独核算制造费用时：
借：制造费用——基本生产车间 9440
——机修车间 3890
管理费用 15560
销售费用 3340
贷：累计折旧 32230
（2）辅助生产车间不单独核算制造费用时：
借：制造费用——基本生产车间 9440
生产成本——辅助生产成本 3890
管理费用 15560
销售费用 3340
贷：累计折旧 32230
（二）固定资产修理费用的核算
固定资产修理费用是为了使固定资产经常处于良好状态，对其进行维护和修理而发生的各项支出。固定资产修理费用发生时，直接计入当期损益（如管理费用和销售费用），不通过预提或待摊的方式进行核算。
【例3-20】汉荣工厂本月发生修理费用8000元，其中基本生产车间4500元，辅助生产车间1000元，行政管理部门2500元，均以银行存款支付。编制会计分录如下：
借：管理费用——修理费 5500
销售费用 2500
贷：银行存款 8000
（三）利息费用的核算
要素费用中的利息费用，不是产品成本的组成部分，而属于期间费用中的财务费用。短期借款的利息一般是按月预提、按季支付；或发生支付时直接计入当期财务费用。长期借款利息费用一般是每年计算一次应付利息，到期一次还本付息。长期借款利息符合资本化条件的计入资本化支出，不符合资本化条件的计入当期损益。利息费用的具体核算在《财务会计》相关章节中巳有详述，在此不再赘述。
（四）税金的核算
要素费用中的税金，如房产税、车船税、土地使用税和印花税等不是产品成本的组成部分，而属于期间费用中的管理费用。对印花税，在交纳时直接计入管理费用，即借记“管理费用——印花税”账户，贷记“银行存款”等账户；对房产税、车船税、土地使用税的核算需通过“应交税费”账户进行核算。需要预先计算应交金额，然后交纳，即计算应交税费时，借记“管理费用”账户及所属明细账户，贷记“应交税费”及所属明细账户；交纳时，借记“应交税费”及所属明细账户，贷记“银行存款”等账户。
（五）其他费用支出的核算
其他费用支出，是指除上述各项支出以外的费用支出。在发生这些费用支出时，应该按照发生的车间、部门和用途进行归类，分别借记“制造费用”、“生产成本——辅助生产成本”“管理费用”、“销售费用”等账户，贷记“银行存款”等账户。
第二节 制造费用的核算
企业在产品生产和提供劳务过程中，除了发生各种材料费用、人工费用和其他费用外，还会发生各种制造费用。
一、制造费用概述
（一）制造费用的概念和内容
制造费用是指间接用于产品生产的各项费用，以及虽直接用于产品生产，但不便于直接计入产品成本，因而没有专设成本项目的生产费用。制造费用主要包括以下三方面内容：
（1）间接生产费用，如机物料消耗、厂房折旧费、修理费、租赁费（不包括融资固定资产的租赁费）、取暖费、水电费、运输费、保险费、设计制图费、试验检验费、劳动保护费、季节性或修理期间的停工损失等。
（2）少部分没有专设成本项目的直接生产费用，如机器设备折旧费、周转材料摊销费等。
（3）生产单位管理费用，如分厂、车间的管理人员的薪酬、差旅费、办公费等。
（二）制造费用账户的设置
为了总括反映和监督企业各生产单位在一定时期内为组织和管理生产所发生的各项制造费用，控制制造费用总额，正确计算产品成本，需要设置“制造费用”总分类账户。制造费用发生时，记入本账户的借方，进行分配结转时，记入本账户的贷方，本账户月末一般无余额。
“制造费用”账户应按生产单位（分厂、车间）设置明细账，并在账内按照费用项目设立专栏或专户，分别反映各生产单位各项制造费用的发生情况。
如果辅助生产车间的制造费用发生数额较小，为了减少转账手续，也可以不通过“制造费用”账户，而直接记入“辅助生产成本”账户。
二、制造费用归集的核算
制造费用是按照发生的地点或生产单位（分厂、车间）来归集的。制造费用的归集按其记账依据不同可分为两种情况：
（1）发生机物料消耗、外购动力费用、职工薪酬、折旧费、修理费等时，在月末应根据转账凭证、各种费用汇总表及分配表，借记“制造费用”账户，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”、“累计折旧”等账户。
（2）发生一般费用时，如办公费、差旅费、劳动保护费等时，应根据付款凭证或据以编制的其他费用分配表，借记“制造费用”账户，贷记“银行存款”等账户。
如果辅助生产的制造费用是通过“制造费用”账户单独核箅，则应比照基本生产车间制造费用的核算；如果辅助生产的制造费用不通过“制造费用”账户单独核算，应将其全部记入“辅助生产成本”账户。
【例3-21】汉荣工厂根据本月有关记账凭证登记的生产车间制造费用明细账如表3-18所示。
三、制造费用分配结转的核算
（一）制造费用的分配结转原则
月份终了，企业应将归集的制造费用按照谁受益谁负担的原则结转到有关产品成本或劳务成本。当某生产单位只生产一种产品或提供一种劳务时，制造费用直接计入该种产品或劳务成本，即直接转入该产品或劳务成本明细账（成本计算单）中的制造费用项目，不需要在各受益对象之间进行分配；当生产单位生产多种产品或提供多种劳务时，则需要采取合适的方法，分配计入各产品的生产成本。
（二）制造费用的分配方法及账务处理
制造费用分配计入产品成本的方法一般有生产工时比例分配法、生产工人工资比例分配法、机器工时比例分配法、按年度计划分配率分配法等。
1.生产工人工时比例分配法
生产工人工时比例分配法按照各种产品所用生产工人实际工时的比例分配制造费用。其计算公式如下：
【例3-22】汉荣工厂基本生产车间9月的制造费用总额为25830元（见表3-18）。该车间生产甲、乙、丙三种产品，本月实际生产工时为90000小时，三种产品生产总工时分别为20000小时、30000小时和40000小时。对制造费用采用生产工人工时比例分配法分配如表3-19所示。
根据上述分配结果，编制结转制造费用的会计分录如下：
借：生产成本——基本生产成本——甲产品 5740
——乙产品 8610
——丙产品 11480
贷：制造费用 25830
2.生产工人工资比例分配法
生产工人工资比例分配法是以直接计入各种产品成本的生产工人实际工资的比例作为分配标准分配制造费用的一种方法。其计算公式如下：
3.机器工时比例分配法
机器工时比例分配法是以各种产品生产所用机器设备的运转工作时间的比例作为分配标准分配制造费用的一种方法。其计算公式如下：
4.按年度计划分配率分配法
按年度计划分配率分配法是指无论各月实际发生的制造费用多少，各月各种产品成本中的制造费用均按年度计划确定的计划分配率分配的一种方法。其计算公式如下：
采用该法时，制造费用的实际发生额和按计划分配率转出额之间会存在差异，这样，“制造费用”总账账户及其明细账一般有月末余额，可能是借方余额、也可能是贷方余额。为简化工作，对“制造费用”账户期末余额平时不作处理，逐月累计至年末时再进行调整。“制造费用”账户的年末余额就是全年制造费用的实际数与计划分配额之间的差额，一般应在年末调整计入12月份的产品成本中，如为借方余额，表示全年制造费用的实际数大于计划分配额，应借记“生产成本——基本生产成本”账户，贷记“制造费用”账户；反之，则作相反会计分录或用红字冲减生产成本。
【例3-23】汉荣工厂基本生产车间生产甲、乙、丙三种产品，本年度制造费用计划297000元，三种产品本年计划产量分别为2500件、2000件、4000件，单件产品的定额工时分别为80小时、150小时、100小时。9月份三种产品的产量分别为200件、100件、500件，该月基本生产车间实际发生制造费用总额为25830元（见表3-18）。对制造费用采用按年度计划分配率分配法分配如表3-20所示。
根据上述分配结果，编制结转制造费用的会计分录如下：
借：生产成本——基本生产成本——甲产品 5280
——乙产品 4950
——丙产品 16500
贷：制造费用 26730
从计算可知，本月按计划转出制造费用26730元，而实际发生25830元，发生了900元的差异，但为简化工作，在平时一般不作调整，只是登记在“制造费用”总账中。假设该车间本月初制造费用为借方余额500元，登记制造费用明细账如表3-21所示。
企业年末调整年度制造费用总差弄时，可将余额按各产品的累计实际工时比例进行分配。
【例3-24】汉荣工厂基本生产车间生产甲、乙、丙三种产品，采用计划分配率分配制造费用。本年度按计划分配率分配的制造费用为364000元，本年实际发生制造费用为366000元。12月月末，将超支额2000元（366000-364000）按照甲、乙、丙三种产品的累计实际工时比例进行分配，曱、乙、丙三种产品分别应负担560元、480元、960元。根据分配结果编制会计分录如下：
借：生产成本——基本生产成本——甲产品 560
——乙产品 480
——丙产品 960
贷：制造费用 2000
企业可以根据实际情况自行选择制造费用的分配方法，但分配方法一经确定，不得随意变更。
第三节 生产损失的核算
第一节对生产过程中各项费用的核算，都是以这些费用是合格产品的生产耗费为假定。实际上，生产过程中由于生产工艺、生产外部条件、原材料的质量、工人的技术水平、生产管理水平等诸多因素的影响，常常会发生各种各样的损失，这些损失即为生产损失，主要包括废品损失和停工损失。
一、废品损失的核算
（一）废品损失的含义
1.废品的概念
废品是指不符合规定的技术标准，不能按照原定用途使用，或者需要加工修理才能使用的在产品、半成品或产成品。不论是在生产过程中发现的废品，还是在入库时发现的废品，都应包括在内。
2.废品的种类
（1）按能否修复，即消除废品缺陷在技术上的可能性和经济上的合理性分：
可修复废品：是指技术上可修复，而且所支付的修复费用在经济上合算的废品。不可修复废品：是指技术上不可修复或者所支付的修复费用在经济上不合算的废品。
（2）按废品产生的原因分：
工废品：是指由于生产工人操作上的过失而产生的废品。
料废品：是指由于被加工的原材料、半成品和零部件质量不符合要求而产生的废品。
3.废品损失的含义
废品损失是指企业因生产废品而造成的损失，包括可修复废品的修复费用和不可修复废品的生产成本（扣除回收的废品残料价值和应由过失单位或个人赔款）。
质量检验部门或生产单位发现废品时，应该填制“废品通知单”，列明废品的种类、数量、生产废品的原因和过失人等。成本会计人员应该会同检验人员对“废品通知单”所列废品生产的原因和过失人等项目加强审核。只有经过审核的“废品通知单”，才能作为废品损失核算的根据。因此以下几种情况都不应作不废品损失处理：
（1）经过质量检验部门鉴定不需要返修、可以降价出售的不合格品，应与合格产品同等计箅成本，其降价损失体现为销售收入的减少，不应作为废品损失处理。
（2）产成品入库后，由于保管不善、运输不当等原因而造成的损坏变质的损失，应计入当期损益，也不作为废品损失处理。
（3）产品实行包退、包修、包换（三包）的企业，在产品出售后发现的废品所发生的损失，应计入当期损益，也不作为废品损失处理。
（二）废品损失的核算方法
1.账户的设置
经常有废品损失的企业，为了考核和控制各生产单位的废品损失，应当增设“废品损失”成本项目。在账户设置上，可以增设“废品损失”总分类账户，按车间设立明细账，账内按产品品种分设专户，并按成本项目分设专栏或专行，进行明细核算。也可以不设“废品损失”总分类账户，而是在“生产成本”总分类账户下设置“废品损失”明细账户来进行核算。
废品损失的归集和分配，与合格产品成本一样，应根据有关凭证或费用分配表计算。核算可修复废品的修复费用和不可修复废品的生产成本时，借记“废品损失”账户，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”和“制造费用”等账户；对收回的废品残值和应由过失单位或个人赔款部分，借记“原材料”账户和“其他应收款”账户，贷记“废品损失”账户；月末，对废品净损失，应借记“生产成本”账户，贷记“废品损失”账户，由当月合格产品成本负担。废品净损失结转后，“废品损失”账户应无余额。
2.可修复废品损失的核算
可修复废品损失是指在修复废品过程中而发生的各种修复费用，包括材料费用、人工费用和应负担的制造费用等。如果有残值和过失人赔偿部分，则应扣除后算出废品净损失。可有下列计算公式：
可修复废品损失＝修复废品的材料费用＋修复废品的人工费用＋修复废品的制造费用－残值－过失人赔偿款
归集和分配可修复废品返修发生的各种费用时，仍然遵循费用分配基本原则。材料费用可根据有关领料凭证直接计入；人工费用有的可直接计入，有的需要分配计入；制造费用一般需要分配计入。
【例3-25】汉荣工厂基本生产车间生产的甲产品本月发现可修复废品10件，已修复且验收入库。根据本月“耗用材料汇总表”提供的资料，修复甲产品的原材料是专门领用的，其实际成本为500元；根据本月“直接人工分配率”和“制造费用分配率”提供的资料，直接人工分配率为3元/小时，制造费用分配率为2元/小时，修复甲产品实际耗用工时300小时，本月修复废品应分配人工费用900元、制造费用600元。按本厂有关规定，对本月的10件废品，应由过失人张某赔偿300元。根据上述资料编制会计分录如下：
（1）修复过程中发生的修复费用：
借：废品损失——甲产品 2000
贷：原材料 500
应付职工薪酬 900
制造费用 600
（2）应由过失人张某赔偿损失：
借：其他应收款——张某 300
货：废品损失——甲产品 300
（3）结转废品净损失：
借：生产成本——基本生产成本——甲产品 1700
货：废品损失——甲产品 1700
3.不可修复废品损失的核算
不可修复废品损失是指截至报废时已发生在废品上的生产成本，也包括材料费用、人工费用和应负担的制造费用等，如果有残值和过失人赔偿部分，则应扣除后算出废品净损失。
由于不可修复废品的生产成本是与同种合格产品的生产成本同时发生、一起归集的，因此，应当采用适当的分配方法，将全部生产成本在废品和合格品之间进行分配，以计算出废品的生产成本。在实际工作中，一般有两种方法：一是按废品所耗实际费用计算，二是按废品所耗定额费用计算。
1）按废品所耗实际费用计算
由于有的废品是在完工前发现的，有的是在完工后发现的，这样按废品所耗实际费用计算其生产成本时应以其约当产量（即按其加工程度折合成的相当于完工产品的数量）和合格品产量进行分配。具体计算公式如下：
【例3-26】汉荣工厂9月份投产乙产品2500件，其中合格产品24卯件，不可修复废品30件，而30件废品中有20件的平均加工程度为50%，有10件已完成全部加工过程。生产乙产品的原材料在生产开始一次全部投入。根据生产成本明细账得知，本月乙产品实际生产费用总额为144820元，其中直接材料、直接人工、制造费用分别为100000元、24900元、19920元。废品回收残料价值为400元，已交原材料仓库验收。根据上述资料，按废品所耗实际费用计算废品成本的有关计算过程和编制的会计分录如下：
（1）计算不可修复废品的约当产量。
不可修复废品的约当产量＝10+20×50%=20（件）
（2）计算不可修复废品生产成本（见表3-22），并编制会计分录。
借：废品损失——乙产品 1560
贷：生产成本——基本生产成本——乙产品 1560
（3）废品残料入库：
借：原材料 400
贷：废品损失——乙产品 400
（4）结转废品净损失：
借：生产成本——基本生产成本——乙产品（废品损失） 1160
贷：废品损失——乙产品 1160
按该法计算和分配废品损失，比较符合实际，但核算工作量较大。
2）按废品所耗定额费用计算
为了简化工作，在消耗定额和费用定额较健全的单位，可按废品的实际数量和各项消耗定额、定额费用计算不可修复废品的生产成本，而不考虑废品实际发生的生产费用。
【例3-27】汉荣工厂9月份投产丙产品2500件，其中合格产品2470件，不可修复废品30件，废品回收残料价值为400元，已交原材料仓库验收。每件丙产品的材料消耗定额为30元，工时消耗定额为3小时，每小时直接人工费用定额为4元，每小时制造费用定额为3元。根据上述资料，按废品所耗定额费用计算废品成本的有关计算过程和编制的会计分录如下：
（1）计算不可修复废品生产成本（见表3-23），并编制会计分录：
借：废品损失——丙产品 1530
贷：生产成本——基本生产成本——丙产品 1530
（2）废品残料入库：
借：原材料 400
贷：废品损失——丙产品 400
（3）结转废品净损失：
借：生产成本——基本生产成本——丙产品（废品损失） 1130
贷：废品损失——丙产品 1130
按废品的定额费用计算废品的定额成本，由于费用定额事先规定，不仅计算工作比较简便，而且还可以使计入产品成本的废品损失数额不受废品实际费用水平高低的影响。但是，采用这一方法计算废品生产成本，必须具备准确的消耗定额和费用定额资料。
（三）不单独核算废品损失的处理
在不单独核算废品损失的企业中，不设立"废品损失”账户和相应的成本项目，只在回收废品残料时，借记“原材料”账户，贷记“生产成本一基本生产成本”账户，并从所属有关产品成本明细账的“原材料”成本项目中扣除残值价值。应由过失人赔偿时，一般借记“其他应收款”账户，贷记“生产成本——基本生产成本”账户，并从所属有关产品成本明细账的“直接人工”成本项目中扣除应收赔偿额。“生产成本——基本生产成本”账户和所属有关产品成本明细账归集的完工产品总成本，除以扣除废品数量以后的合格品数量，就是合格品的单位成本。
为了简化核算工作，辅助生产车间一般不单独核算废品损失。
事实上，无论废品可否修复，废品损失最后都由同种合格产品负担了。可修复废品导致的结果是产量未增加，生产费用总额增加了；不可修复废品导致的结果是生产费用总额不变时，产量减少了。因此最终都导致该种产品单位成本的增加。
二、停工损失的核算
（一）停工损失的含义
停工损失是指企业生产单位（分厂、车间或车间内某个班组）在停工期间发生的各项费用，包括停工期间损失的原材料费用、发生的燃料和动力费、应支付的生产工人薪酬和应负担的制造费用等。应由过失单位或保险公司负担的赔款，应从停工损失中扣除。为了简化核算工作，停工不满一个工作日的，一般不计算停工损失。
发生停工的原因很多，企业应根据不同情况进行不同的处理。由于自然灾害等形成的损失，应按规定转作营业外支出；季节性停产和固定资产大修理期间的停工费用，计入制造费用，由开工期的生产成本负担；只有由于原材料供应不足、人工短缺、机器设备发生故障、停电停水等原因造成的损失才是停工损失。
停工时生产单位应填制“停工报告单”，写明停工时间、范围及原因，报送企业有关部门。只有经过审核的“停工报告单”才能作为停工损失核算的依据。
（二）停工损失的核算方法
1.账户的设置
在停工比较频繁的企业，为了考核和控制企业停工期间发生的各项费用，应当增设“停工损失”成本项目。在账户设置上，可以增设“停工损失”总分类账户，按车间设立明细账，账内按成本项目分设专栏或专行，进行明细核算。也可以不设“停工损失”总分类账户，而是在“生产成本”总分类账户下设置“停工损失”明细账户来进行核算。
根据停工报告单、有关凭证及费用分配表等，将停工期间发生、应该计入停工损失的各种费用，借记“停工损失”账户，贷记“原材料”、“应付职工薪酬”和“制造费用”等账户；对其中应由过失人或过失单位赔偿的损失，应借记“其他应收款”账户，贷记“停工损失”账户；月末，对停工净损失，应借记“生产成本”账户，贷记“停工损失”账户。停工净损失结转后，“停工损失”账户应无余额。
2.停工损失的核算
对计入产品成本的停工损失，如果停工的车间只生产一种产品，应直接记入该种产品成本明细账的“停工损失”成本项目；如果停工的车间生产多种产品，则应采用适当的分配方法（如采用类似于分配制造费用的方法），分配记入该车间各种产品成本明细账的“停工损失”成本项目。
【例3-28】汉荣工厂基本生产车间本月由于供电局突然停电导致停工三天，停工期间损失材料费用8000元，应支付生产工人薪酬5000元，应分摊制造费用1000元。市供电局同意赔款4000元。据上述资料，编制有关会计分录如下：
（1）发生停工损失时：
借：停工损失——基本生产车间 14000
贷：原材料 8000
应付职工薪酬 5000
制造费用 1000
（2）应由市供电局赔偿部分：
借：其他应收款——市供电局 4000
贷：停工损失 4000
（3）结转停工净损失：
借：生产成本——基本生产成本（X产品） 10000
贷：停工损失——基本生产车间 10000
不单独核算停工损失的企业，不设“停工损失”成本项目和“停工损失”账户。停工期间发生的属于停工损失的各种费用，直接记入“制造费用”、“其他应收款”和“营业外支出”等账户。
为了简化核算工作，辅助生产车间一般不单独核算停工损失。