学习目的

通过本章学习，了解企业编制成本报表的作用；了解成本报表的种类；熟悉成本报表的编制要求；掌握商品产品成本报表、主要产品单位成本报表及费用报表的.编制方法：掌握成本分析的方法。

第一节 成本报表概述

一、成本报表的含义和作用

成本报表是根据产品（经营业务）成本和期间费用的核算资料，以及其他有关资料编制的，用来反映企业一定时期产品（经营业务）成本和期间费用水平及其构成情况的报告文件，是会计报表体系的重要组成部分。成本报表的主要作用体现在以下四个方面。

1.反映企业报告期内产品成本水平

产品成本是反映企业生产技术经营成本成果的一项综合指标，企业在一定时期内的物质消耗、劳动效率、工艺水平、生产经营管理水平，都会直接或间接地在产品成本中综合地体现出来。通过编制成本报表能够及时地发现企业在生产、技术、质量、管理等方面取得的成绩和存在的问题，不断总结经验，提髙企业经济效益。

2.反映企业成本计划的完成情况

成本报表中所反映的各项产品成本指标，对掌握企业一定时期的成本水平，分析和考核产品成本计划情况及加强成本管理具有重要作用。

3.为制定成本计划提供依据

计划年度的成本计划是在报告年度产品成本实际水平的基础上，结合报告年度成本计划执行情况，考虑计划年度中可能出现的有利因素和不利因素而制定的，所以本期报表所提供的资料，是制定下期成本计划的重要参考依据。各管理部门还可以根据成本报表的资料对未来时期的成本进行预测，为企业制定正确的经营决策及时提供相关而有用的数据。

4.为企业的成本决策提供信息

对成本报表进行分析，可以发现成本管理工作中存在的问题，揭示成本差异对产品成本升降的影响程度，从而把注意力集中放在那些不正常的对成本有重要影响的关键性差异上，查明原因和责任，以便采取有针对性的措施，促使成本水平的不断降低，为企业挖掘降低成本的潜力指明方向。

二、成本报表的分类

成本报表属于内部报表，主要是为满足企业内部经营管理的需要而编制的，不对外公开。因此，成本报表的种类、格式、项目、编制方法和程序、编制日期、具体报送对象，国家都不作统一规定，而由企业根据自己生产经营和管理的需要自行决定。不仅企业之间各不相同，就是同一企业在不同时期也可能设置不同的内部成本报表。一般情况下，成本报表具有种类多、编报迅速、涉及面广、与企业生产工艺过程联系紧密等特点。

（一）成本报表按其反映的内容分类

1.反映成本计划执行情况的报表

这类报表主要有商品产品成本表、主要产品单位成本表和制造费用明细表。通过它们可以揭示企业为生产工艺一定产品所付出成本是否符合预定的要求。在报表中可将报告期实际成本水平与计划成本水平、历史成本水平以及同行业成本水平进行比较，以反映成本管理工作的成效，并为深入进行成本分析、挖掘成本降低潜力提供资料。

2.反映费用支出情况的报表

这类报表主要有管理费用明细表、销售费用明细表、财务费用明细表。通过它们可以了解到企业在一定时期内费用支出的总额及其构成的情况，了解到费用支出的合理程度和变动趋势，以便有利于企业管理部门正确制定费用预算，考核各项消耗和支出指标的完成情况，明确各有关部门和人员的经济责任。

3.反映生产经营情况的报表

这类报表有生产情况表、材料耗用表、材料差异分析表等。这类报表属于专项报表，主要反映生产中影响产品生产成本的某些特定的、重要问题，一般依据实际需要灵活设置。

（二）成本报表按编报的时间分类

成本报表在报送内容上虽不像财务报表那样规范，尤其在报送时间上具有灵活性，但主要报表仍可按编报时间分为年报、季报、月报、旬报、周报、日报等报表。

第二节 成本报表的编制

一、成本报表编制概述

（一）成本报表的设置要求

成本报表一般根据企业的生产特点与管理需要自行设置，并可随着情况的变化对报表的种类、格式进行调整。在设置成本报表时应重点考虑以下几个方面。

1.报表的专题性

专题性指成本报表的设置要反映成本管理的某方面需要，突出管理中的重点问题，对成本形成影响大、费用发生集中的部门设置报表，使成本报表的编制取得最好的效果。

2.报表指标内容的实用性

成本报表指标的设置以适应企业内部管理的需要为基础。成本指标既可按完全成本反映，也可以按变动成本反映，还可以考虑将成本指标与生产工艺规程及各项消耗定额对照，以便从最原始的资料入手，分析成本升降的原因，挖掘降低产品成本的潜力。

3.报表格式的针对性

成本报表格式的设计要能针对某一具体业务的特点及其存在的问题，重点突出，简明扼要。

（二）成本报表的编制要求

为了充分发挥成本报表在经济管理中的积极作用，企业应按照一定的要求正确编制各种成本报表。

1.数字准确

数字准确是指报表中的各项数据必须真实可靠，不能任意估计，更不允许弄虚作假、篡改数字。因此，企业在编制报表前，应将所有的经济业务登记入账，并核对各种账簿之间的记录，做到账账相符；清查财产、物资，做到账实相符。然后再依据有关账簿的记录编制报表。报表编制完毕后，还应检査各个报表中相关指标的数字是否一致。

2.内容完整

内容完整是指主要报表种类应齐全，应填列的报表指标和文字说明必须全面，表内项目和表外补充资料，不论根据账簿资料直接填列还是分析计算填列，都应当完整无缺，不得任意取舍。注意保持各成本报表计算口径一致，计算方法如有变动，应在附注中说明。对不定期报送的主要成本报表，还应有分析说明生产成本和费用升降情况、原因、措施的文字材料。

3.编报及时

成本报表有些定期编制，有些不定期编制，无论是定期编制还是不定期编制，都要求及时编制，及时反馈。所谓编报及时是指根据企业管理部门的需要迅速提供各种成本报表。只有这样，才能及时地对企业成本完成情况进行检查和分析，从中发现问题，及时采取措施加以解决，以充分发挥成本报表的应有作用。要做到这一点，要求企业不仅要做好日常成本核算工作，还要注意整理、收集有关的历史成本资料等。

二、商品产品成本报表的编制

商品产品成本报表是反映企业在报告期内生产的全部商品产品总成本和单位成本的会计报表。编制商品产品成本报表是为了考核企业全部商品产品成本的执行情况以及可比产品成本降低任务的完成情况，以便分析成本增减变化的原因，指出步降低产品成本的途径。

商品产品成本报表按可比产品和不可比产品分别反映其单位成本和总成本。可比产品是指以前年度或上年度曾经生产过的产品；不可比产品是指以前年度或上年度未正常生产过的产品。对可比产品而言，因需要同上年度实际成本做比较，所以表中不仅要列示本期的计划成本和实际成本，而且还要列示按上年实际平均单位成本计算的总成本。对不可比产品而言，因没有上年的实际单位成本可比，所以只列示计划成本和实际成本。商品产品成本报表格式见表9-1。

补充材料：①可比产品成本降低额59200元。②可比产品成本降低率12.43%。③计划成本降低额33100元。④计划成本降低率6%。

该报表编制方法如下：

（1）“产品名称”栏按企业规定的主要商品产品的品种分别列示，每项注明各该品种的名称、规格和计量单位。

（2）“实际产量”栏数字应根据成本计算单等资料所记录的本月和从年初起到本月止的各种主要商品产品实际产品填列。

（3）“单位成本”栏数字应按上年度或以前年度报表资料、本期成本计划资料和本期实际资料和本期实际成本资料分别填列。

（4）“本月总成本”栏数字按本月商品产量分别乘以上年实际平均单位成本、本月计划单位成本和本月实际成本的乘积填列。

（5）“本年累计总成本”栏数字应按自年初到本月止的本年累计产量分别乘以上年实际平均单位成本、本年计划单位成本和本年累计实际平均单位成本的乘积填列。

（6）补充资料中，可根据计划、统计和会计等有关资料计算后填列。其中，可比产品的成本降低额和可比产品的成本降低率，可以按下列公式计算后填写：

根据表9-1的资料计算如下：

三、主要产品单位成本报表的编制

主要产品单位成本报表，是反映企业一定时期内主要产品生产成本水平、变动情况及构成情况的成本报表。由于商品产品成本报表中各主要产品的成本只列示总数，无法根据表格分析成本情况，因此要编制本报表作为商品产品成本报表的补充报表。通过该报表，可以反映出主要产品单位成本的变动，并可分析产品成本变动的原因。主要产品单位成本报表的格式见表9-2。

本报表的特点是按产品的成本项目分别反映产品单位成本及各成本项目的历史先进水平、上年实际平均、本年计划、本月实际和本年累计实际平均的成本资料。

编制主要产品单位成本表是为了考核各种主要产品单位成本计划的执行情况；了解单位成本的构成；分析各个成本项目的变化及其原因，以便找差距，挖掘潜力，降低成本。本报表的编制方法如下：

（1）基本部分的产品名称、规格、计量单位、产量，根据有关产品成本计算单填列。

（2）各成本项目的历史先进水平的数字，根据企业的成本历史资料填列。

（3）各成本项目的上年实际平均单位成本的数字，根据上年度的成本资料填列。

（4）各成本项目的本年计划单位成本的数字，根据本年计划资料填列。

（5）各成本项目的本期实际单位成本的数字，根据实际成本资料填列。

（6）各成本项目的本年累计实际平均单位成本的数字，根据本年各项目总成本除以累计产量后的商数填列。

四、制造费用明细表的编制

制造费用明细表是反映企业在一定时期内为组织和管理生产所发生费用总额和各明细项目数额的报表。利用该报表可以考核企业制造费用的构成和变动情况。

制造费用明细表中费用明细项目的划分，可参照财政部有关制度的规定，也可根据企业的具体情况增减，但不宜经常变动，以保持各报告期之间相关数据的可比性。若本年度内对某些明细项目的划分作了修改使得计算结果与上年不一致时，应将上年度有关报表的对应明细项目按照本年度划分标准进行调整，并在表后的附注中以文字说明。

制造费用明细表按照其费用明细项目反映企业在本期内实际发生的各项费用。该表按费用项目分“上年实际”、“本年计划”、“本年实际”进行反映。通过本年实际与上年实际比较，可了解制造费用各项目的变动情况，从动态上研究其特征及发展规律；通过本年实际与本年计划比较，可以反映制造费用计划完成情况及节约或超支的原因。制造费用明细表的格式见表9-3。

表中“本年实际”栏应根据制造费用明细账中有关数字填列；“上年实际”栏应根据上年制造费用明细表的有关数字填列；“本年计划”栏应分别根据本年计划资料填列。

期间费用明细表的格式和编制方法与制造费用明细表基本相同，这里不再重复。

第三节 成本分析

一、成本分析概述

（一）成本分析的意义

成本分析是为了满足企业各管理层次了解成本状况及进行经营决策的需要，以成本核算资料为基础，结合其他有关的核算、计划和统计资料，采用一定的方法解剖成本变动的原因、经营管理问题及业绩的管理活动。

通过成本分析，可以考核企业成本计划的执行情况，评价企业过去的成本管理工作•’可以揭示问题和差距，促使企业挖掘降低成本的潜力，寻求降低成本的途径和方法；可以认识和掌握成本变动的规律，从中总结成本管理的经验和教训，提高企业经营管理水平；可以为企业编制成本管理计划、预算和进行经营决策提供依据；可以检查企业成本管理行为的合理性、合法性，从而促进企业更好地贯彻执行有关成本管理的法规和制度；可以划清成本管理的经济责任，了解各项成本管理责任制度是否健全，促进企业完善成本管理责任。

（二）成本分析的方法

成本分析方法是进行成本分析的重要手段，运用得当将对成本分析的整个过程带来有利影响。

1.比较分析法

比较分析法是将分析期的实际数同某些选定的基准数进行对比来揭示实际数与基准数之间的差异，借以了解成本管理中的成绩和问题的一种分析方法。

比较的基数由于分析的目的不同而有所不同，一般有计划数、定额数、前期实际数、以往年度同期实际数以及本企业的历史先进水平和国内外同行业的先进水平等。

将实际数与计划数或定额数对比，可以揭示计划或定额的执行情况，但在分析时还应检查计划或定额本身是否既先进又切实可行，因为实际数与计划数或定额数之间的差异，除了实际工作的原因以外，还可能由于计划或定额太保守或不切实际；将本期实际数与前期实际数或以往年度同期实际数对比，可以考究成本的发展变化情况；将本期实际数与本企业的历史先进水平对比，将本企业实际数与国内外同行业的先进水平对比，可以发现与先进水平之间的差距，从而学习先进，赶上和超过先进。

在运用比较分析时，必须注意指标的内容、计算标准、时间长短和计算方法的可比性，考虑所处的环境等客观条件。

2.比率分析法

比率分析法是通过计算各项指标之间的相对数，即比率，借以考察成本活动的相对效益的一种分析方法。比率分析法主要有相关指标比率分析法和结构比率分析法两种。

相关指标比率分析法是通过计算两个性质不同但又相关的指标的比率并将实际数与计划数（或前期实际数）进行对比分析的一种方法。例如，将成本指标与反映生产、销售等生产经营成果的产值、销售收入、利润指标相比求出的产值成本率、销售成本率、成本利润率，并将实际数与基数进行比较，就可以反映企业经济效益的好坏。

结构比率分析法是通过计算某项指标的各组成部分占总体的比重进行数量分析的方法。例如，将构成产品成本的各个成本项目同产品成本总额相比，计算其占成本的比重，确定成本的构成比率，通过这种分析，反映产品成本的构成情况。将不同时期的成本构成比率相比较，就可以观察产品成本构成的变动，掌握经济活动情况及其对产品成本的影响。

3.因素分析法

因素分析法是将某一综合性指标分解为若干相互联系的因素，并分别计算、分析每个因素对综合性指标影响程度的分析方法。因素分析法按其综合指标中各构成因素的相互关系，又可分为简单因素和复杂因素分析。简单因素分析指综合指标的各构成因素之间没有直接的关系，分析某一因素的变动对综合指标的影响时，排除其他因素不至于造成错误的分析结果。复杂因素分析指综合指标的各构成因素之间有一定的连带关系，分析某一因素的变动对综合指标变动的影响时，排除了其他任何一个因素，都将会造成错误的分析结果。在此情况下通常可以用连环替代法或差额计算法进行分析。

连环替代法是从数值上测定各个相互联系因素对有关经济指标的差异影响程度的一种分析方法。其基本分析程序为：

第一，确定分析指标由哪几个因素组成，并确定各个因素与指标的关系，如加减关系、乘除关系等，用计算公式加以表述。

第二，按照公式以基数为基础加以计算，得出结果。

第三，按照公式中所列因素的同一顺序，逐次以各因素的实际数替换其基数，每次替换后实际数就被保留下来。有几个因素就替换几次，直到所有因素都变成实际数为止。每次替换后都求出新的计算结果。

第四，每次替换后的所得结果，与其相邻的前一次计算结果相比较，两者的差额就是某一因素变动对综合指标变动的影响程度。

第五，计算各因素变动影响差额的代数和。这个代数和应等于被分析指标实际数与基数的总差异额。

假定某成本指标N受A、B、C三因素影响，关系式为N=ABC。因此，其计划成本与实际成本指标可以分别列示如下：

计划成本N₀＝A₀×B₀×C₀

实际成本N₁＝A₁×B₁×C₁

差异额G＝N₁－N₀

计算程序是：

第一次替代，假定A变，B、C保持计划成本不变，则N₂＝A₁×B₀×C₀，

N₂-N₀就表示A因素变动的影响。

第二次替代，假定B变，A已变，C保持不变，则N₃＝A₁×B₁×C₀，

N₃-N₂就表示B因素变动的影响。

第三次替代，假定C变，A、B已变，则实际成本N₁＝A₁×B₁×C₁，

N₁－N₃就表示C因素变动的影响。

最后，将A、B、C三个因素变动的影响额相加：

（N₂－N₀）＋（N₃－N₂）＋（N₁－N₃）＝N₁－N₀＝G

现举例说明连环替代法的运用，资料见表9-4。

材料费用的实际数超过计划数620元（4620－4000），形成这一差异的因素有产品产量、单位产品材料消耗量、材料单价。运用连环替代法，就可以确定各因素变化对其差异的影响额，计算过程如下：

差额计算法是连环替代法的一种简化形式，它是利用各个因素的实际数与基数之间的差额，直接计算各个因素对经济指标差异的影响数值。

差额计算法，它是连环替代法的一种简化形式。它是利用各个因素的实际数与基数之间函数的差额，直接计算各个因素对综合指标差异的影响数值的一种技术方法。它所应用的原理和连环替代法相同，只是在计算程序上不同。其特点是根据已确定的影响某项综合经济指标的各个因素及其替换顺序，逐个将各因素的实际数与基数之差，乘以函数关系式中排列在该因素前面各因素实际数和排在该因素后面各个因素的基数，所得乘积就是该因素变动对综合经济指标的影响程度。用公式表示如下：

A因素变动产生的影响：

（A₁－A₀）×B₀×C₀＝N₂－N₀

B因素变动产生的影响：

A₁×（B₁－B₀）×C₀＝N₃－N₂

C因素变动产生的影响：

（N₂－N₀）＋（N₃－N₂）＋（N₁－N₃）＝N₁－N₀＝G

二、全部商品产品成本计划完成情况的分析

这种分析是一种总括性的分析。实际工作中，根据需要可按产品类别、成本项目类别等方法进行分析。

（一）按产品类别分析全部商品产品成本计划的完成情况

这种分析主要是根据全部商品产品成本表的资料，分别确定可比产品、不可比产品和全部商品产品成本的降低额和降低率。其计算公式如下：

现以兴汉公司为例进行商品产品成本的分析，见表9-5。

根据表9-5资料编制分析表，详见表9-6。

从表9-6可以看出，该企业全部商品产品总成本实际比计划增加了331.6万元，上升了3.79%，说明了企业全部商品产品成本完成得相当不好。除甲产品的成本有一定下降外，乙产品和丙产品的成本都较计划上升，特别是乙产品较计划上升了424万元，上升了8.39%，为此，应进一步分析乙产品成本上升的主要原因。

（二）按成本项目分析商品产品成本计划完成情况

此项分析是将全部商品产品的总成本按成本项目汇总，将实际总成本与计划总成本对比，确定每个成本项目的降低额和降低率。

现以兴汉公司为例进行分析，详见表9-7。

从上表可以看出，该公司总成本实际比计划上升了331.6万元，上升了3.79%，但从三个成本项目中可以看出直接工资实际比计划下降了1.19%，制造费用下降了6.56%，但直接材料比计划上升了485.02万元，上升了10.65%，说明总成本比计划上升是由于直接材料成本上升所致，为此，下一步应重点分析直接材料上升的原因。

三、可比产品计划完成情况分析

在全部商品产品成本中，可比产品成本一般都占有相当大的比重，因此，在分析商品产品总成本之后，还必须对可比产品成本进行分析。

（一）可比产品成本降低计划完成情况分析

可比产品成本降低计划是以上年实际平均单位成本为依据确定的，具体包括降低额和降低率两个指标。可比产品成本降低计划完成情况分析，就是将可比产品的实际降低额（按实际产量计算）、降低率与计划降低额（按计划产量计算）和降低率进行比较，来检查是否完成成本降低任务。

现根据表9-5资料计算降低额和降低率，并填入可比产品成本降低计划分析表，详见表9-8。

表中有关数据计算如下：

从表9-8可知，该公司可比产品成本降低任务完成情况相当不好，实际成本降低额为一231.6万元，不但未完成计划降低额，而且还有很大的上升。分品种来看，甲产品实际降低额、降低率超额完成了计划，但乙产品的实际降低额和降低率都未完成计划，成本还有较大的上升，应进一步分析其原因。

（二）可比产品成本降低计划完成情况的因素分析

影响可比产品成本降低计划完成情况的因素主要有产量、品种结构和单位成本。

1.产量因素

产量变动必然会直接影响成本降低额。但当产品品种结构和产品单位成本不变时，产量变动不会影响成本降低率，因为当品种结构不变时，说明各种产品的产量计划完成率都相同，在计算成本降低率时，因分子、分母都具有相同的产量增减比例而不变。产品产量变动对成本降低额影响的计算公式如下：

2.产品品种结构因素

由于各种产品成本降低率不同，当产品产量不是同比例增长时，就会使降低额和降低率同时发生变动。如果提高成本降低率大的产品在全部可比产品中的比重，就会使成本降低额绝对值增大，并使成本降低率相对值增大；相反，则会减少成本降低额的绝对额和降低率的相对值。产品品种结构变动对成本降低额和降低率的影响的计算公式如下：

3.单位成本因素

可比产品成本降低计划和实际完成情况，都是以上年单位成本为基础计算的。这样，各种产品单位成本实际比计划降低或升高，必然引起成本降低额和降低率实际比计划相应的升高或降低。产品单位成本的变动与成本降低额和降低率的变动呈反方向。计算公式如下：

从以上计算可知，该公司未完成成本降低任务的主要原因是单位成本上升所致，由于单位成本上升，使成本上升了328.8万元，因此，公司应进一步分析影响单位成本的因素。

四、主要产品单位成本分析

产品单位成本分析，通常是选择最主要的或成本水平升降幅度较大的产品，深入研究其单位成本以及各个成本项目的计划完成情况，寻求进一步降低成本的具体途径和方法。

（一）主要产品单位成本计划完成情况分析

产品单位成本计划完成情况分析，应采用比较分析法，计算单位成本实际比计划、比上期、比历史先进水平的升降情况，然后着重对某些产品进一步按成本项目对比研究其成本变动情况，查明影响单位成本升降的原因。

从商品产品成本计划完成情况表（表9-5）和可比产品成本计划完成情况分析中可以看出乙产品单位成本实际比计划有较大的上升，可作为深入分析的重点。现以兴汉公司为例，对乙产品单位成本进行分析，详见表9-9。

从表9-9可以看出，兴汉公司乙产品的单位成本较计划、较上年、较历史先进水平都有上升，且上升幅度较大，乙产品的单位成本较计划上升了4.24万元，上升了8.39%，较上年上升了4.22万元，上升了8.35%，乙产品单位成本上升的主要原因是直接材料上升所致。因此公司应对材料上升的原因进行因素分析，看其是单位产品材料消耗量上升所致，还是材料采购价格上升或其他原因引起。

（二）主要产品单位成本的成本项目分析

为了进一步分析单位成本升降的原因，还必须按成本项目进行分析。

1.直接材料费用的分析

从表9-9可以看出乙产品的材料费用超过了本年计划、上年平均以及历史先进水平，因此应作为重点分析。

影响产品单位产品材料费用的因素有产量、单位产品的材料消耗和材料单价，可用因素分析法计算三个因素变动对直接材料费用的影响，具体分析可参见本章因素分析法中的例子。

在对直接材料进行综合分析之后，还必须进一步分析材料消耗量变动和价格变动的影响因素，只有这样，才能揭示直接材料发生差异的原因。

1）影响直接材料消耗量的原因分析

影响直接材料用量变动的原因较多，主要有：①产品设计的改进，在保证或提高产品功能的前提下，改进产品设计能能减少材料的消耗量。②材料质量的变化，质量高的材料，可以减少材料消耗量，反之，则会增加材料的消耗量。③加工操作技术的变化，加工操作技术高，可以充分利用材料的边角余料，从而减少材料消耗量。④代用材料的变化，以单位低廉的材料代替昂贵的材料，以国产材料代替进口材料，是减少材料用量、节约材料费用的有效措施。⑤加强材料管理，回收利用废料，避免材料损失浪费也能相对地减少材料用量。⑥材料的配比。

2）影响直接材料价格变动的原因分析

影响直接材料价格的原因主要有：①采购价格。②运输费用，如运输距离的远近、运输方式的不同。③运输途中的损耗。④采购部门的管理水平。⑤有关税金。⑥材料采购批量的大小等。

2.直接工资分析

直接工资费用的分析必须结合工资制度来进行，因为工资制度的不同，会导致影响直接工资的因素不同。

在计件工资制度下，影响单位成本中工资费用的因素是计件单价：在计时工资制度下，产品单位成本中的费用受工时数和小时工资率变动的影响。现以兴汉公司为例进行分析，有关资料见表9-10。

根据表9-10的资料，可以计算单位产品工时数量变动和小时工资单位变动对工资费用的影响程度：

单位产品工时数量变动影响＝（实际工时数量－计划工时数量）×计划小时工资单价＝

　　　　　　　　　　　　　（410－400）×0.6＝6（元）

小时工资单价变动影响＝（实际小时工资单价－计划小时工资单价）×实际工时数量＝

　　　　　　　　　　　（0.50－0.60）×410＝﹣41（元）

单位产品工资费用变动合计＝单位产品工时数量变动影响＋小时工资单价变动影响＝

　　　　　　　　　　　　　6＋（﹣41）＝﹣35（元）

从上面计算中可以看出，甲产品单位成本中工资费用实际比计划降低35元，主要是由于小时工资单价降低的结果。

在以上分析的基础上，还应该进一步分析影响工时数量变动和生产工人工资总额变动的原因。

1）影响工时变动的原因分析

影响工时变动的原因主要有：①生产组织，企业生产调度合理对提高劳动生产率减少工时有很大的影响。②材料的质量和规格。③生产工艺和操作方法。④生产工作质量。⑤设备性能和保养。⑥工人技术熟练程度和劳动态度。

2）影响生产工人工资总额变动的原因分析

生产工人工资总额的高低直接影响小时工资率的高低，影响生产工人工资变动的原因主要有：①企业的工资制度、奖励制度。②企业产品的特点。③企业的物质技术条件、企业工人的素质、企业的管理水平等。

3.制造费用分析

产品单位成本中制造费用的分析，通常与计时工资制度下直接人工费用的分析类似，先要分析单位产品所耗工时变动和每小时制造费用变动两因素对制造费用变动的影响，然后查明这两因素变动的具体原因。

对影响每小时制造费用的原因分析，主要是通过分析制造费用总额对比实际数和计划数来进行。现以兴汉公司为例，说明制造费用总额的分析，见表9-11。

从表9-11可以看出，兴汉公司制造费用本年较上年增长了93.13万元，增长了7.85%，对此应结合产量的增长加以分析，看其是否合理。此外，从各费用项目来看，公司各项费用都有一定的上升。其中，人工费、办公费、水电费和修理费等所占数额较大，公司应重点加以关注。