第一节 货币资金管理会计制度的设计

一、意义和要求

货币资金是以货币形态存在的资金，在企业所有的资产中，是流动性最强的资产，货币资金按其存放地点和用途的不同，可分为现金、银行存款和其他货币资金。企业单位的流转资金，首先是采用货币资金形态。

货币资金是任何一个核算单位进行再生产活动所必需的。货币资金的增减变化，是再生产经营活动进行的结果。货币资金运用的好坏，又影响再生产经营活动的正常进行。

由于货币资金是任何单位所必需的，且又是流动性最强的资金，因而货币资金的管理尤为重要。鉴于货币资金的特殊地位，货币资金管理制度的设计应符合以下要求。

1.　执行国家各种法规

严格贯彻执行国家有关货币资金管理的法规，如《中华人民共和国人民币管理条例》、《票据法》、《银行账户管理办法》及其他法规等，根据法规设计组织货币资金收支业务的手续、程序及核算。

2.　符合会计工作规范

根据《会计基础工作规范》的要求，制定严密的货币资金收支业务的内部牵制制度，从制度上确定组织分工、岗位职责权限及限制条件，堵塞可能发生的漏洞。

3.　便于开展日常工作

管理制度的设计要便于提高工作效率，便于业务的正常进行。

4.　便于及时反映信息

管理制度的设计要能及时反映货币资金的收入、付出、结存情况，便于货币资金的合理使用和调度。

二、货币资金收支业务管理核算制度的设计

（一）库存现金的管理规定

1.　库存现金的使用范国

企业可用现金支付的款项如下：

（1）职工工资、津贴。

（2）个人劳务报酬。

（3）根据国家规定颁发给个人的科学技术、文化艺术、体育等各种奖金。

（4）各种劳保、福利费用以及国家规定的对个人的其他支出。

（5）向个人收购农副产品和其他物资的款项。

（6）出差人员必需随身携带的差旅费。

（7）结算起点（1000元人民币）以下的零星支出。

（8）中国人民银行确定需要支付现金的其他支出。

除上述情况可以用现金支付外，其他款项的支付应通过银行转账结算。有关企业购买国家规定的专项控制商品，必须采用转账结算方式，不得使用现金。

2.　库存现金限额

库存现金的限额是指为了保证单位日常零星开支的需要，允许企业留存现金的最髙数额。这一限额由开户银行根据单位的实际需要核定，一般按照单位3〜5天日常零星开支的需要量确定，边远地区和交通不便地区开户单位的库存现金限额可多于5天，但不得超过15天的日常零星开支。核定后的库存现金限额，开户单位必须严格遵守，超过部分应于当日终了前存入银行。需要增加或减少库存现金限额的单位，应向开户银行提出申请，由开户银行核定。其样式见表9-1。

说明：1.本表由申请单位填制一式二份送开户银行，经审核批准后，一份批复单位，一份银行存查，并据以检查库存。

2.商店.粮店和服务行业由于业务活动需要，可核定一个“找零备用金定额”不包括在库存的现金限额内，其他各业不需核“找零备用金定额”的可不核。

3.按现金管理规定允许坐支的单位，须在“简要说明”栏内填明坐支理由，经银行同意后按规定执行。

4.一个单位的基本账户，只能向一家银行申请核定库存限额并在一家银行支取现金。

3.　其他规定

不得用收入的现金直接支付，如因特殊情况需要坐支的，应事先报经开户银行审查批准后予以支付。此外，不准用不符合财务制度的凭证顶替库存现金，即不得“白条顶库”；不准谎报用途套取现金；不准用银行账户代其他单位和个人存入或支取现金；不准用单位收入的现金以个人名义存入储蓄；不准保留账外公款，即不得“公款私存”，不得设置“小金库”等。银行对于违反上述规定的单位，将按照违规金额的一定比例予以处罚。

4.　违反现金管理规定的有关处罚

按《现金管理暂行条例》规定，超出规定范围和限额使用现金的，银行按超出额的10%〜30%处罚；套取现金的，按套取金额的30%〜50%处罚；不采用转账方式购置国家规定的专项控制商品的，按购买额的50%至全额对买卖双方处罚；将公款以个人储蓄方式存入银行的，按存入金额的30%〜50%处罚；对未经银行批准或未按银行核定的坐支额度和使用范围坐支现金的，按坐支额的10%〜30%处罚；单位之间互相借用现金的，按借用额的10%〜30%处罚；巧立名目、保留账外公款的，按保留金额的10%〜30%处罚。

（二）银行存款的管理规定

企业应当按照《银行账户管理办法》的规定开立和使用基本存款账户、一般存款账户、临时存款账户和专用存款账户，其中基本存款账户是指企业办理日常结算和现金收付的账户。企业的工资、奖金等的支取，只能通过基本存款账户办理。一个企业只能在一家银行的一个营业机构开立一个基本存款账户，不得在多家银行机构开立基本存款账户。一般存款账户是指企业在基本存款账户以外的银行借款转存、与基本存款账户的企业不在同一地点的附属非独立核算单位开立的账户，本账户可以办理转账结算和现金缴存，但不能支取现金；临时存款账户是指企业因临时生产经营活动的需要而开立的账户，本账户既可以办理转账结算，又可以根据国家现金管理规定存取现金；专用存款账户是指企业因特定用途需要所开立的账户。

（三）出纳收支业务的人员配备及内部控制

人员配备上要配置专职的出纳人员，规模较小的核算单位也应配置兼职出纳人员。会计与出纳必须分开，不得兼任。经管现金的出纳员除现金和银行存款出纳账外，不得兼管收入、费用、债权、债务等账簿的登记工作及会计档案的稽核、保管工作。

三、货币收付业务的凭证设计及审核

一切货币收支都必须有相应的原始凭证作依据。现金及银行存款收入的原始凭证有发票、收据，付款凭证有外来的发票收据及企业自制的有关单据。

（一）收款凭证的取得

1.　外购的统一发票

发票是指一切单位和个人在购销商品、提供劳务或者接受劳务服务以及从事其他经营活动时所提供或取得的收付款的书面证明，它是财务收支的法定凭证，是会计核算的原始凭据，是税务检查的重要依据。根据《中华人民共和国发票管理办法》和国家税务总局的有关规定，发票的管理权限按流转税主体税划分。增值税纳税人使用的发票由国家税务局管理，如增值税专用发票，工业、商品流通企业销货发票，加工修理发票等；营业税纳税人使用的发票由地方税务局管理，如服务业、建筑安装业、运输业、金融保险业等开具的结算营业收入的各种发票。有的发票对于增值税或营业税纳税人都适用，如临时经营发票用于临时经营单位销售货物，或提供营业税应税劳务时使用。因此，增值税企业发票领购到国税局办理，营业税企业发票领购到地税局办理。如果一个企业以增值税为主并兼有营业税的经营项目，就应该分别到国税和地税主管税务机关办理。

增值税专用发票只限于增值税一般纳税人领购使用。营业税纳税人和增值税小规模纳税人使用普通发票，增值税一般纳税人在不能开具专用发票的情况下也可使用普通发票。

发票的领购凭《发票领购簿》核准的种类、数量以及购票方式，向主管税务机关领购发票。需要临时使用发票的单位和个人，可以直接向税务机关申请办理发票的开具。发票的样式见表9-2、表9-3和表9-4。发票领购申请审批表见表9-5。

2.　自制发票

《中华人民共和国发票管理办法》实施细则规定：凡有固定生产经营场所，财务核算和发票管理制度健全，发票使用量较大的单位，可以申请印制印有本单位名称的发票即称为自制发票。如果统一发票式样不能满足业务需要，也可以自行设计本单位的发票式样，报经县（市）以上税务机关批准到指定的印刷厂印刷。自制发票仅限于普通发票。要求使用发票单位根据业务特点和经营需要，设计发票式样，预计使用数量，填写自制发票申请审批表，写明所需发票的种类、名称、格式、联次和需求数量，连同发票式样一同提交主管税务机关审批，取得核准的通知后到指定的印刷厂印刷，并按季度向主管机关报送发票领用存情况季报表。企业自制发票申请审批表见表9-6。

3.　其他

销售业务以外的收入应出具收款收据。收据的领购手续同发票。

（二）付款凭证的取得

现金及银行存款的付款凭证有外来的发票、收据，有自制的内部使用的领条、借据、差旅费报销单、备用金报销单清单、工资结算单等。

外来的发票、收据是在采购物品、接受劳务等过程中从外单位取得的。领条、借据、差旅费报销单等是企业自制的专门用于企业内部说明经济业务的发生和完成情况的书面证明。在证明经济业务的发生和完成时，自制的凭证与外来的凭证具有相等的法律效力。除税务部门统一规定并必须向税务部门领购的发票、收据外，其余凭证的设计要能说明经济业务的性质（如借据的借款理由等）、明确经济责任（如借款单位、借款人、批准人等），便于归类汇总及反映经济业务发生的时期等。其样式见表9-7。

（三）收付款凭证的审核

货市资金收付款业务凭证的审核应从以下几方面入手，即审核凭证的真实性、合法性、.合理性、完整性、正确性和及时性。审核后根据不同情况进行处理。对于完全符合要求的凭证应及时编制记账凭证入账；对于虽然真实、合法、合理，但内容不够完整、计算有错误的凭证应退回给有关经办人员，由其负责将有关凭证补充完整、更正错误后，再办理正式会计手续；对于不真实、不合法的凭证应拒绝受理；对于违法的收支应当制止和纠正，制止、纠正无效时，应向单位领导人提出书面意见，要求处理。

四、货币资金明细核算的组织设计

1.　日记账核算的组织形式设计

货币资金的明细核算具体来说就是设计日记账核算。按照财政部制定的《会计基础工作规范》的要求，现金日记账和银行存款日记账必须采用订本式账簿，账页格式可采用三栏式、多栏式。

“三栏式”现金日记账的现金收入和支出同在一张账页上，三栏分别为收入（借方）、付出（贷方）、结存。

“多栏式”现金日记账可以把收入和支出并在一本账中，也可以分别设置现金收入日记账和现金支出日记账。日记账中按照现金收付的对应科目分别设置专栏进行序时登记。其样式见表9-8。

为了便于编制现金流量表，可以设计补充货币资金日记账.按照现金流量表项目，设计多栏式账页，按经济业务发生的顺序逐日逐笔登记，期末累计数可直接填列在现金流量表上。其样式见表9-9。

2.　备用金制度的设计

备用金是指为了满足企业内部各部门和职工个人生产经营活动的需要，而暂付给有关部门和人员使用的备用金。根据备用金的管理制度，备用金的核算分为定额制和非定额制两种。

定额制，它是指根据使用部门和人员工作的实际需要，先核定其备用金定额并依此拨付备用金，使用后再拨付现金，补足其定额的制度。

非定额制，它是指为了满足临时需要而暂时付给有关部门和个人现金，使用后实报实销的制度。

备用金的管理原则同现金基本一致。为加强备用金的管理，可以设计备用金登记簿，对备用金的领用、收回等进行控制。其样式见表9-10。

3.　支票的管理

存有空白支票的单位，必须明确指定专人妥善保管。要贯彻票、印分管的原则，空白支票和印章不得由一人负责保管。一般情况下，空白支票由出纳人员向银行购买，并按顺序填入支票备查簿，然后把支票及备查簿一并交会计人员保管。印章则由会计主管人员或指定专人保管，这样，可以分工负责，明确责任，形成制约机制，防止舞弊行为。

空白支票在未填列内容和金额时不能签发，空白现金支票更不允许签发。在特殊情况下，如因事先不能确定采购商品的数量和金额或劳务费用等，确需签发不填写金额的转账支票时，必须加强对签发空白支票的管理。首先，应由用款单位领导签证，财务部门领导签批，主办会计填制金额暂时空置的付款凭证，作为出纳签发空白转账支票的依据。其次，按要求除大小写余额和日期空置外，还应填写收款单位名称、账号、开户银行和用途，加盖预留印鉴，并对使用空白支票的限额和报销日期作出严格规定。再次，签发空白转账支票要及时收回注销。最后，空白转账支票只能由支票使用单位及其指定人员签发，不得交给其他单位和个人签发。

为了明确责任，防止发生意外，持有空白支票的单位都应设置“空白转账支票登记簿”和“空白支票请领单”，加强对支票管理。其样式见表9-11。

除支票和印鉴必须由两人分别保管外，各种财务专用章的保管原则上应与现金的保管要求相同，负责保管的人员不得将印章随意存放或带出工作单位。

4.　其他有价证券的管理

有价证券是一种具有储蓄性质、投资性质的可以最终兑换成人民币的票据，种类较多，目前我国发行的有价证券有国库券、国家重点建设债券、地方债券、金融债券、企业债券和股票等。

有价证券是企业资产的一部分，具有与现金相同的性质和价值。有价证券的保管原则同现金基本一样。

五、货币资金清查的组织设计

1.　现金清查

现金清查是指对库存现金的盘点与核对，有两种方法。

一是出纳人员每日终了前进行的现金账款的核对，该核对主要是现金日记账余额与实有现金进行核对，由出纳人员自己清查。

二是清查小组进行的定期与不定期的现金盘点、核对。现金清查一般采用实地盘点法。清查小组清查时，出纳人员必须在场，清查的主要内容是检查是否有挪用现金、白条顶库、超限额留存现金，以及账款是否相符等。对于现金清查的结果，应编制现金盘点报告单，注明挪用现金溢缺的金额，并由出纳人员和盘点人员共同签字盖章。如果有挪用现金、白条顶库情况，应及时予以纠正；对于超限额留存现金要及时送存银行；如果账款不符，发生长款或短缺，应及时查明原因。如属于记账错误的应及时予以更正，对无法查明原因的长款作营业外收入处理，对无法查明原因或出纳人员失职造成的短缺应由出纳人员赔偿。现.金清查盘点表见表9-12。

2.　银行存款的清查

银行存款的清查是指企业银行存款日记账的账面余额与其开户银行转来的对账单的余额进行的核对。双方余额不一致的原因有两种：一是可能存在记账错误；二是可能有未达账项。如记账错误应及时更正，如有未达账项，可通过两种方法进行调节。

第一，余额计算法。以日记账余额为调整基数加减双方未达账项，或以对账单余额为调整基数加减双方未达账项，以求得平衡。

第二，编制调节表的方法。将日记账与对账单逐笔核对，查出双方未达账项，通过编制“银行存款余额调节表”达到双方余额一致。其样式见表9-13。

3.　其他货币资金的清查

其他货币资金清查是指对已申请取得而尚未使用的银行本票、银行汇票、信用卡存款、信用证存款、在途资金等进行的经常性或定期的检查，对于以上这些资金除进行明细核算外，还应对这些资金的申请日期等进行辅助记载。其他货币资金登记簿见表9-14。

第二节 材料管理会计制度的设计

一、材料管理的意义与要求

材料是企业流动资产的一部分，是企业在生产经营过程中为销售或耗用而储备的各种资产，如企业的原材料、辅助材料、自制半成品、在产品；库存商品、包装物、低值易耗品等。通过管理，使企业的材料及时保证生产、销售的需要，并使材料必要的消耗降到最低水平。

材料管理的要求主要有以下几点。

1.　专人保管制度

设立材料的专人保管制度，专人负责材料的验收、领发、退发。

2.　按凭证收发制度

坚持按凭证计量收发材料，没有凭证不得收发。

3.　材料清查制度

设立材料的清查制度，进行定期、不定期地清查。

4.　符合本企业生产经营特点

设立符合本企业和生产经营特点的会计核算制度，正确计算各种材料消耗的成本，保证资产的真实及损益的正确。

5.　合理制定损耗

合理制定仓储损耗定额，不断降低仓储损耗，特别要防止由于保管不善造成霉烂、变质、毁损、丢失等，并规定应负的经济责任。

二、材料管理业务流程的设计

1.　采购程序

企业所需材料，除按计划需要量采购外，往往是由需用单位提出申请，或者由仓库保管员根据库存定额已降到最低储备量时提出采购通知才列入计划的，所以采购程序应从申请采购开始。

为避免盲目采购造成积压、浪费，对提出的“请购”除应由需用单位负责人审批以外，还需由供应部门的负责人审批。材料采购由供应部门指定专人采购（详见第十章）。

针对目前社会上采购人员收受回扣而造成采购成本不正常的情况，可采用下述方法加以控制。

（1）加强教育。加强法制教育及道德教育，特别是职业道德教育，并将此工作作为企业的一项经常性工作。

（2）法律手段。采用法律手段对釆购人员收受回扣的行为进行处罚。

（3）开放采购渠道。采用定期招标、货比三家等各种手段，择优择廉进行选购。

（4）加强监督系统建设。采用定期抽查采购价格等手段，对采购过程进行监视。

（5）轮换采购人员。定期进行机构调整，避免“轻车熟路”、“老朋友好办事”现象的出现。

（6）提高采购人员工资。公司在制定内部分配方案时，可适当向采购人员倾斜，以便使其体会到公司的关心和照顾，安守本分地为公司工作。

2.　验收程序

材料采购后，除因急需、零星、金额小的不需办理入库手续的业务，可以用由负责人、经手人、验收人鉴证的发票报销外，其余必须由专人负责，根据发票及验收数量填写收料单。若发票账单还未收到，可按暂估价格入库，待发票账单收到以后，用红字填制与原内容相同的收料单，冲销原暂估款，然后按实际价款入账。收料单格式见第五章。

其他材料如自制材料、委托加工收回材料、半成品和废料、余料等交库，应填制其他材料收入凭证，由交库的部门填写“材料交库单”，在有关栏内加盖“自制材料”、“废料回收”、“委托加工材料”等戳记以示区别。材料交库单格式见第五章。

生产性企业生产完工后的产品应填制“产成品入库单”办理入库。若是实行计划成本计价的，应按照材料计划成本目录上的价格填写。

3.　发出程序

材料发出主要是生产、经营部门或业务管理部门领用，对外销售以及委托外单位加工、内部转移等。为了分清材料用途，明确经济责任，促进节约使用材料，防止损失浪费和贪污盗窃现象的发生，仓库发出材料，不论什么原因，都必须填制并经领料单位有关人员审核鉴证的发出凭证。

（1）领料单。如果是没有消耗定额或不经常领用的材料，可以采用领料单，其格式见第十章。

（2）限额领料单。如果是规定限额且经常领用的材料可以采用限额领料单，其格式见第十章。

（3）领料登记表。采用领料登记表不仅便于全月材料耗用的汇总计算，而且能大量减少日常领料凭证的填制工作，简化领发材料手续，见表9-15。

（4）退料单。退料单的格式与领料单大致相同，只是名称相反。一个是领料，一个是退料。为了正确计算生产成本，月末对领而未用的材料，要办“假”退库手续，使用的也是退料单。

材料在单位内部仓库之间转移，可通过“材料内部调拨单”转账。

单位销售产品，应由销售部门开具“产品销售提货单”作为仓库发货和登记材料明细账的依据。

4.　清查程序

材料的品种多、数量大、收发领退频繁。由于计量、计算不准、验收不严，或自然损耗或自然升溢，或丢失毁损，甚至出现贪污盗窃等原因，各项材料账实不符的情况比较多，为了保证各项材料的安全完整、加速资金周转，加强资金管理，每个单位都应定期或不定期地进行各项材料的清查。

材料清查一般要做好以下几项工作。

（1）建立一个熟悉业务、认真负责的清查班子，一般应由仓库保管员、财会人员、技术人员、车间工人组成。

（2）做好账簿记录和实物清理等准备工作，如结出账存的数量，实物按类别品种规格加以整理、排列整齐，并准备好必要的计量工具。

（3）仔细对所清查的材料点数、过磅、量尺等，做好清查记录，并分清是否积压、超储或不需要，是否需要报废或削价处理。

（4）编制“材料盘点盈亏报告表”，将清查结果逐次登记在表内，由清查人员和仓库保管人员签名盖章，按规定程序上报审批，及时处理。其样式见表9-16。

三、材料核算明细分类账的设计

材料明细分类账的设计包括数量记账和金额记账。数量记账主要由仓库保管员负责，金额记账主要由财会人员负责，因此各项材料的明细分类账应由仓库部门和财会部门共同进行。

材料的明细分类账有两种设置方法。

（1）设两套账，即分别在仓库部门和财会部门各设一套按品种、规格设置的明细分类账，根据相同的收发凭证进行平行登记。仓库只进行数量记账，财会部门既要登记数量，又登记金额，两个部门明细账的数量要互相制约和核对。

（2）将仓库的数量账和财会部门的数量金额账合并，只在仓库部门设一套既有数量，又有金额的库存明细分类账，由仓库保管员登记或由仓库的材料会计员登记，财会部门设材料二级明细分类账进行控制和核对。其样式见表9-17。

（一）材料的明细分类

1.　库存商品

这是指商品流通企业为销售而购进的物品。商品购进是指商品流通企业为了销售或加工后销售，通过货币结算而购进商品的交易行为。商品购进必须同时具备两个条件：一是企业为卖而买。如果是企业自用而不是出售就不属于商品购进范围。二是通过货币结算取得商品所有权。如果不通过支付货款而收入的商品（样品、委托加工商品收回、接受捐赠等）均不能属于购进范围。因此，商品流通企业商品的范围是：向国内各种所有制的生产企业和其他商品流通企业购进的商品以及从国外进口的商品。

2.　产成品

这是指制造业已完成全部生产过程并验收入库，合乎标准规格和技术条件，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。企业接受外来原材料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，制造和修理完成验收入库后，视为企业的产成品。

3.　自制半成品

这是指已经一定生产过程并已检验合格交付半成品仓库，但尚未制造完工成为商品或产品，仍需继续加工或可用以出售的半成品。

4.　在产品

这是指正在企业生产工艺过程中加工的尚未办理入库手续的在制品。

5.　原材料

这是指为供生产耗用而购入的各种物品，包括原料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件）、修理用备件（备品备件）、包装材料、燃料等。

6.　包装物

这是指用于包装本企业产品并随同产品一起出租、出借、出售给购货单位的各种包装容器及材料。

7.　低值易耗品

这是指企业生产或营业上使用的，因价值低、易损等原因而不能作为固定资产的各种劳动资料。

（二）原材料明细分类核算的设计

1.　按实际成本计价核算的设计

按实际成本计价，要设置在途材料、库存材料的总账和明细分类账，收发存都按实际成本计价。按实标成本核算的明细账见表9-18。

2.　按计划成本计价核算的设计

按计划成本计价，要设置材料采购、库存材料及材料成本差异的总账和明细分类账，其中库存材料的收发存都按计划成本计价，实际采购成本与计划成本之间的差异通过材料成本差异核算。

材料按计划成本核算的明细账见表9-19、表9-20和表9-21。

（三）低值易耗品明细分类核算的设计

1.　低值易耗品的特点

低值易耗品是指不作为固定资产核算的各种用具物品，如工具、管理用具、玻璃器皿，以及在经营过程中储存使用的包装容器等。它与固定资产一样，也属于劳动资料，但其价值较伸、使用期限较短、容易损坏，在核算与管理上通常作为存货对待，一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品、其他用具等。

2.　明细分类核算的要求

通过对低值易耗品进行明细分类核算，反映低值易耗品目前的状况，对于价值较小的低值易耗品在领用时可一次性全额计入当期费用并减少低值易耗品账面价值。对于价值较大的低值易耗品，为了保证实物的安全，摊销时通过低值易耗品摊销账务来反映损耗价值，即总账反映净值，明细账反映原值及损耗价值。

3.　明细分类核算的设计

低值易耗品的明细分类核算要求设置在库低值易耗品、在用低值易耗品、低值易耗品摊销等明细账户，分别对已购尚未使用的低值易耗品，使用中的低值易耗品及已摊销的低值易耗品进行明细核算。

（四）包装物明细分类核算的设计

1.　包装物的特点

商品流通企业的包装物是组织商品流通过程中用于盛装和包扎商品的物资。包装物的种类很多，使用情况也较复杂，有的是专为储存商品之用，不随商品流通；有的是一次性使用，如纸袋、纸盒、纸绳、铁丝、铁皮、塑料袋等；有的是作为企业经营而购进的包装物；有的随商品流通而多次周转使用，如麻袋、木桶、铁桶、木箱等。按制度规定，专为储存商品用的容器，应按价值大小与使用年限长短，分别以固定资产或低值易耗品核算；使用一次就消耗掉的包装物品，购进时作为材料物资核算，使用时列入费用开支；作为商品经营而购进的包装物，包括回收企业收进的包装物应在“库存商品”科目核算；只有随商品流通多次周转使用的自有包装物才属于包装物的核算范围。

2.　包装物明细分类核算的要求

“包装物”科目核算范围如下。

（1）用于包装商品作为商品组成部分的包装物。

（2）随同商品出售而不单独计价的包装物。

（3）随同商品出售而单独计价的包装物。

（4）出租或出借给购买单位使用的包装物。

3.　包装物明细分类核算的设计

为了反映和监督包装物的增减变化及其价值损耗、结存等情况，应设置“包装物”科目，在采用五五摊销法、净值摊销法等计算使用、出租、出借包装物摊销价值的情况下，该科目应设置“在库”、“在用”、“出租”、“出借”和“摊销”五个明细科目。

（五）其他物资的明细分类核算

其他物资包括委托加工物资、分期收款发出商品、委托代销商品、受托代销商品等，这些物资可按照受托单位名称、加工单位名称、加工产品名称等设置明细账加以核算。

第三节 固定资产管理会计制度的设计

一、固定资产范围的确定

固定资产是指使用期限较长，单位价值较高，并且在使用过程中保持原有实物形态的资产。

符合固定资产标准的有两类：一是使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具。二是其他与生产经营有关的设备及物品，如单位价值在2000元以上，并且使用年限超过两年的，也作为固定资产。

二、固定资产内部管理设计分工

企业应设立专门的固定资产管理部门，对固定资产的增加、内部调拨、大修理、清理报废等进行统一管理，对固定资产使用部门进行指导。

（一）明确各部门的职责分工

面定资产内部管理应职责明确，按照“统一领导，分级管理”的原则，建立固定资产分口分级管理制度。一般可按以下方法进行分工。

1.　动力、设备管理部门

该部门负责企业生产经营用固定资产的管理，办理所管固定资产的增减审查，组织修理和维护保养工作，检查监督固定资产的合理使用，组织对所管固定资产的验收、报废等鉴定工作和清查工作。

2.　行政管理部门

该部门负责企业非生产经营甩固定资产的管理，办理所管固定资产的增减审查和分配使用，组织维修，组织对所管理画定资产的验收、报废等鉴定工作和清查工作。

3.　财务部门

该部门负责增加固定资产及固定资产大修所需资金的筹集与安排使用。在资金使用上，要研究如何使用更为节约，并会同施工等使用资金单位对资金的使用作出合理安排，并编制和监督资金使用计划。

4.　会计部门

该部门负责全企业各类固定资产的核算与监督，办理全企业固定资产的核算，按规定提取折旧，提取大修理费，办理固定资产增减变化的各种会计手续，参加固定资产的清查、估价、验收、报废的鉴定工作，检查各使用部门固定资产的使用保管和固定资产账卡的登记工作。

5.　各固定资产使用部门

各部门负责对所使用的固定资产进行管理，做到合理使用固定资产，按时进行维修，提高固定资产完好率，遇有固定资产增减变化时，及时办理报批和向财会部门办理会计手续，建立并登记固定资产的明细卡片，参与或办理固定资产的验收、报废、鉴定及清理工作，保证账卡相符、账实相符。

（二）固定资产管理的手续制度

1.　固定资产的增加

固定资产增加的途径有三条，即外购或自建、融资租入、投资者投入。增加前，必须进行可行性的研究，从经济上、技术上进行充分论证，用静态的投资利润率、投资回收期进行论证，用动态的净现值率法、净现值法、获利指数法、内部收益率法等进行论证。选择最佳方案，避免造成先天性缺陷而带来不易挽回的损失和不利影响。

新增固定资产必须进行验收手续，填制验收凭证。固定资产新增加的来源不同，交接手续和凭证也不一致。

所有新建或购置的固定资产交付使用时，都应填制固定资产交接凭证，经接收单位进行验收，认为确实符合设计要求时，才能鉴证办理转账手续。其他原因增加的固定资产也必须填制凭证（如“固定资产移交使用验收单”等）。固定资产增加的凭证上必须有固定资产管理部门、使用部门、财会部门和单位负责人的签章，以明确经济责任。

（1）基本建设购建交付使用。基本建设购建交付使用所增加固定资产可使用表9-22所示的“交付使用财产明细表”，及表9-23所示的“固定资产交接单”，由建设单位或单位的基本建设部门，或由基本建设各方组成的验收委员会按规定填制数份，经交接双方验收、签章，办理交接手续。

（2）自行购建固定资产。自行购建固定资产所使用的是“固定资产移交使用验收单”，其格式见表9-24。

固定资产购建不管是否需要安装，都要由固定资产管理部门填制“固定资产移交使用验收单”，交换双方签章齐全，复核无误。

（3）固定资产内部调拨。固定资产内部调拨可使用“固定资产内部调拨单”，其格式见表9-25，调入调出方据以办理交接手续。

（4）投资者投资转入、接受捐赠等其他原因引起的固定资产增加。投资者投资转入、接受捐赠等其他原因引起的固定资产增加都可以使用“固定资产移交使用验收单”。

2.　固定资产的减少

（1）固定资产减少的原因。固定资产减少的原因有出售、报废、毁损、投资转出、盘亏等，根据不同情况，设计不同凭证格式，但无论何种原因造成的固定资产减少都必须进行技术鉴定，按照规定办理审批手续，填制凭证。

（2）固定资产减少的审批手续设计。固定资产报废要严格掌握，慎重处理。应由企业固定资产管理部门或使用部门提出申请，由固定资产管理部门组织人员进行审查和技术鉴定，确须报废处理的，应严格履行审批手续，填制“固定资产申请报废单”、按规定程序，报经有关部门批准后，才能进行清理。固定资产报废经批准进行清理时，应填列“固定资产清理单”，用来记录有关清理事项。

固定资产减少的凭证有“固定资产申请报废单”、“固定资产清理单”、“固定资产调拨单”等，见第五章。

三、固定资产的明细核算

（一）固定资产的分类

一般情况下，固定资产按综合分类分为以下七大类。

（1）生产经营用固定资产。

（2）非生产经营用固定资产。

（3）租出固定资产（指在经营性租赁方式下出租给外单位使用的固定资产）。

（4）不需用固定资产。

（5）未使用固定资产。

（6）土地（指过去已经估价单独入账的土地。因征地而支付的补偿费，应计入与土地有关的房屋、建筑物的价值内，不单独作为土地价值入账）。

（7）融资租入固定资产（指企业以融资租赁方式租入的固定资产，在租赁期内，应视同自有固定资产进行管理）。

（二）固定资产明细账的设计

固定资产的核算可采用二级核算和三级核算。二级核算是财会部门的总账核算及固定资产卡片的明细核算。总账控制卡片的明细账，财会卡片的明细账要与固定资产管理部门、固定资产使用部门的卡片核对相符。当固定资产减少时，卡片应另行保管，作为会计档案的一部分，以后根据有关规定销毁。三级核算即财会部门总账核算与卡片的明细核算之间，按固定资产的类别或按使用部门设置二级账，如设置固定资产登记簿。总账控制二级账，二级账控制固定资产卡片明细账。

1.　固定资产卡片

固定资产增加除验收时填制验收凭证外，还应设置固定资产卡片，卡片由财会部门填制，一式三份：一份随固定资产实物转移，由固定资产使用部门保管；一份由固定资产管理部门保管；一份由会计部门保管，用作固定资产核算的明细账。固定资产卡片是进行固定资产明细分类核算的账簿，应以每一个独立的固定资产项目为对象分别设置，每一对象一张，并按固定资产的类别和保管、使用单位顺序排列。在每一张卡片中，应记载该项固定资产的编号、名称、规格、技术特征、使用单位、开始使用日期、原价、预计使用年限、折旧率、停用以及大修理等详细资料。凡是增加固定资产，都应设置固定资产卡片；凡是有关固定资产折旧、改良、大修理、内部转移、停止使用以及清理售出等经济业务，都应根据有关凭证在卡片内进行登记。各张固定资产卡片的分类合计数，必须同固定资产登记簿上各类固定资产的余额核对相符，每张固定资产卡片，必须同每一个独立的实物核对相符。卡片样式见表9-26和表9-27。

2.　固定资产登记簿

固定资产登记簿应按固定资产的类别开设账页，账内按保管、使用单位设置专栏。每年初按照规定的明细类别和保管、使用单位，将固定资产的年初余额记入登记簿，每月按各项固定资产的增减日期序时登记，只登记金额，不登记数量，并按月结出余额，以反映各类固定资产的使用、保管和增减变动及其结存情况。固定资产登记簿、固定资产卡片和固定资产总分类账中“固定资产”科目的记录，应定期进行核对，固定资产登记簿上各类固定资产余额的

合计数，必须同固定资产总分类账上的余额核对相符；固定资产卡片的分类合计数，必须同固定资产登记簿上各类固定资产的余额核对相符。只有这样，才能保证会计记录的正确性和全面性，做到账账相符。固定资产登记簿的格式见表9-28和表9-29。

四、固定资产的折旧制度

固定资产折旧是指企业的固定资产随着其磨损而逐渐转移的价值。影响折旧的因素有固定资产原价、固定资产的净残值及使用年限。其中原价与净残值影响到折旧总额，使用年限影响每一期的折旧额。

1.　固定资产的折旧范围

可以提取折旧的固定资产包括：房屋建筑物；机器设备、运输车辆、器具、工具；季节性停用和大修理停用的机器设备；以经营租赁方式租出的固定资产和以融资方式租入的固定资产。

不得提取折旧的固定资产包括：土地；以经营租赁方式租入的固定资产；以融资方式租出的固定资产；已提足折旧继续使用的固定资产；已在成本中一次性列支而形成的固定资产；破产、关停企业的固定资产；提前报废的固定资产。

固定资产应当从投入使用的次月起计提折旧。停止使用的固定资产应当从停止使用的次月起停止计提折旧。

2.　计提折旧的方法

企业应按照固定资产的类别，合理预计每项固定资产的残值，预计报废清理时的清理费用，合理预计使用年限，使固定资产的资金占用能及时稳健地收回。根据“本月增加本月不提，本月减少本月照提”的规定，应按月计算填列固定资产折旧计算表，作为计提折旧的原始凭证，将折旧费用通过转账形式计入生产成本或直接计入当期损益，最后通过销售收入的实现而得到补偿，并转化为货币资金。

固定资产在计算折旧前，应当估计残值，从固定资产原价中减除。固定资产折旧一般采用平均年限法（直线法）和工作量法计算，经过申请，由税务机关审核批准后，也可采用双倍余额递减法或年数总和法计算。

（1）直线法，又称平均年限法，是将固定资产的折旧均衡地分摊到各期的一种方法。采用这种方法的特点是每期折旧额均是等额的。

（2）工作量法，是根据实际工作量计算折旧额的一种方法。采用这种方法的特点是每期折旧额是随着使用量的多少而改变的。

（3）双倍余额递减法，是在不考虑固定资产残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。采用这种方法的特点是该固定资产的折旧额在使用的早期提得多，晚期提得少，使固定资产的价值及早收回。

（4）年数总和法，是将面定资产的原值减去残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算每年折旧额的一种方法。采用这种方法的特点同双倍余额递减法。

固定资产折旧的计算与计提由会计部门负责。会计部门按月计提折旧，折旧费用增加成本或直接计入期间费用。固定资产折旧计算表见表9-30。

五、固定资产修理制度设计

为使固定资产得到合理使用，使固定资产的消耗能在价值上和实物上得到满足，因此对固定资产从增加开始到最后清理处置的整个过程都必须有一套制度，从而保证物尽其用。

为了保证固定资产的正常运转和使用，充分发挥其使用效能，就必须对其进行必要的修理。固定资产的修理按其修理范围的大小和修理时间间隔的长短，可以分为大修理和经常修理（包括中小修理）。对于固定资产的大修理和经常修理的范围和内容，应有明确的具体划分。

1.　固定资产大修理

固定资产大修理是对企业的固定资产进行局部更新，如对机器设备全部拆卸和更换部分主要零部件，对房屋、建筑物进行翻修等。其特点是修理范围大、间隔时间长、修理时间少、一次的修理费用大。

固定资产的大修理由固定资产管理部门按照原定计划进行，或由固定资产使用部门根据使用情况提出修理申请，经过核准后修理。如果是生产设备大修理应填制“固定资产送修移交单”，随同应修的资产设备一并送修。

2.　固定资产经常性修理

经常修理是为了维护和保持固定资产正常工作状态所进行的经常性修理工作，如对机器设备进行局部检修，更换少数零件，排除故障或整理设备，对房屋、建筑物进行局部的修缮等。其特点是修理范围小、间隔时间短、修理次数多、一次的修理费用少。

六、固定资产的报废和清理

固定资产报废要严格掌握，慎重处理。应由企业固定资产管理部门或使用部门提出申请，由固定资产管理部门组织人员进行审查和技术鉴定，确须报废处理的，应严格履行审批手续，填制“固定资产申请报废单，按规定程序，报经有关部门批准后，才能进行清理。固定资产报废经批准进行清理时，应填列“固定资产清理单”，用来记录有关清理事项。

七、固定资产清查

固定资产每年至少进行一次全面清查，平时还可根据需要进行局部清查。清查时不仅要查明固定资产的实物数量，有无丢失、损毁等情况，还应结合检查固定资产的技术状况及使用情况。在实际工作中，由于增减交接、转移拆并，使固定资产经常处于变动之中，如果出现疏忽，就会造成账账、账卡、账实不符的差错，因而各单位要组织人员进行定期或不定期的清查，清查的凭证有如表9-31所示的“固定资产清查表”及表9-32所示的“固定资产清查盈亏报告表”，凭证可由固定资产清查小组编制，经批准后按不同情况进行会计处理。